Автосервис: "запасной" учет на ЕНВД

Услуги по ремонту и техобслуживанию автомобилей предполагают замену (доливку) моторного масла в автомобиле, а при необходимости и установку каких-либо запчастей. При этом от того, как будет оформлена сопутствующая документация, зависит и порядок расчетов с бюджетом: деятельность автосервиса может полностью подпадать под уплату ЕНВД либо в придачу к "вмененному" налогу отдельно придется уплачивать налоги и с деятельности в виде розничной торговли запчастями и т.п. Первый вариант в целях налогового планирования более предпочтительнее. Однако здесь важна каждая мелочь.

Современный автосервис готов предложить достаточно широкий спектр услуг по ремонту и техническому обслуживанию автомобилей. И это вполне объяснимо - таковы требование рынка и борьба за каждого клиента. Вряд ли в автомастерской соберется очередь из посетителей, если их станут вынуждать предварительно помыть сломанный автомобиль либо самостоятельно подыскивать-заказывать-приобретать запчасти, необходимые для его ремонта. Соответственно, если в автосервисе можно получить весь комплекс необходимых да еще и качественно оказанных услуг, то и конкуренты, что называется, страшны не будут.

Однако у данной медали есть и обратная сторона. Связано это в первую очередь с налоговым бременем автосервисов. Правда, в этой части у налогоплательщиков есть законные способы его минимизировать. Однако обо всем по порядку.

"Вмененные" основы

Начнем с того, что в отношении оказания услуг по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автотранспортных средств возможно применение ЕНВД (пп. 3 п. 2 ст. 346.26 НК). Разумеется, это правило действительно только в том случае, если местными властями по данному виду деятельности в установленном порядке введена "вмененка" и соблюдены все требования, установленные гл. 26.3 Кодекса.

Плюс ко всему необходимо учитывать, что во "вмененных" целях в соответствии со ст. 346.27 Кодекса под услугами по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автомототранспортных средств понимаются платные услуги, оказываемые физическим лицам и организациям по перечню услуг, предусмотренному ОКУН, и платные услуги по проведению технического осмотра автомототранспортных средств на предмет их соответствия обязательным требованиям безопасности в целях допуска к участию в дорожном движении на территории РФ, а в случаях, предусмотренных международными договорами, также за ее пределами.

Обратите внимание! К "вмененным" услугам не относятся услуги по заправке ТС, услуги по гарантийному ремонту и обслуживанию и услуги по хранению автомототранспортных средств на платных стоянках и штрафных стоянках.

Подводные камни

Для целей исчисления и уплаты ЕНВД первостепенное значение имеет вид деятельности, который осуществляет налогоплательщик. Шаг в сторону - и доначислений со стороны налоговых органов не избежать. В этом смысле деятельность автосервиса - яркий тому пример. Одно дело просто, к примеру, починить проводку в автомобиле, и совсем иное - заменить какую-либо деталь. Нет, сам по себе процесс замены детали не выходит за рамки "вмененки". Но ведь и запчасть для автомобиля чего-то да стоит. А поскольку подобные подарки, мягко говоря, экономически нецелесообразны, встает вопрос о том, как следует рассматривать передачу этих запчастей владельцу отремонтированного автомобиля - как неотъемлемую часть "вмененного" ремонта либо как розничную торговлю запчастями. Во втором случае, очевидно, возникают "лишние" налоги.

"Гражданский" подход

Надо сказать, что ранее представители Минфина на этот вопрос отвечали весьма категорично. В частности, в Письме Минфина России от 14 декабря 2012 г. N 03-11-06/3/87 указывалось, что если договор (акт) на оказание услуг по ремонту и техническому обслуживанию автотранспортного средства (заказ-наряд) предусматривает замену конкретных запчастей и при этом общая стоимость данных запчастей включается в общую стоимость предоставленных услуг по ремонту и техническому обслуживанию автотранспортного средства, то такую установку запчастей следует рассматривать как неотъемлемую часть услуги по ремонту и техническому обслуживанию автотранспортного средства. То есть в подобной ситуации отпуск запчастей, стоимость которых включается в стоимость предоставленных услуг по ремонту и техническому обслуживанию автотранспортного средства, не признается розничной торговлей. Соответственно, если в том же самом договоре (в заказе-наряде) стоимость запчастей выделяется отдельной строкой и указывается с наценкой, то такую деятельность следует признавать уже розничной торговлей. Ну а если запчасти передаются вообще по отдельному договору купли-продажи, то тут уже, как говорится, без вариантов. Аналогичная позиция представлена в Письмах Минфина России от 24 марта 2010 г. N 03-11-11/74, от 9 марта 2010 г. N 03-11-11/43, от 29 декабря 2009 г. N 03-11-06/3/305 и т.д.

Между тем у специалистов Федеральной налоговой службы на сей счет изначально было иное мнение. Так, в Письме ФНС России от 25 июня 2009 г. N ШС-22-3/507@ отмечается, что выполнение работ (оказание услуг), связанных с ремонтом, техобслуживанием и мойкой автотранспортных средств, является договорным обязательством, регулируемым нормами гражданского законодательства и, в частности, нормами о бытовом подряде и (или) о возмездном оказании услуг. При этом согласно ст. 730 ГК по договору бытового подряда подрядчик, осуществляющий соответствующую предпринимательскую деятельность, обязуется выполнить по заданию гражданина (заказчика) определенную работу, предназначенную удовлетворять бытовые или другие личные потребности заказчика, а заказчик обязуется принять и оплатить работу. В соответствии со ст. 733 ГК в случае, если работа по договору бытового подряда выполняется из материала (с использованием материала) подрядчика, материал оплачивается заказчиком при заключении договора полностью или в части, указанной в договоре, с окончательным расчетом при получении заказчиком выполненной подрядчиком работы. На этом основании представители ФНС заключили, что если в договоре предусмотрен ремонт с использованием запчастей или каких-либо иных материалов, то эти запчасти нельзя рассматривать в целях налогообложения как товар. То есть о розничной торговле здесь говорить не приходится вне зависимости от того, указана в договоре отдельно стоимость запчастей или нет.

В общем и целом позиция налоговых органов прошла испытание и в судах (см., напр., Постановления ФАС Поволжского округа от 23 сентября 2010 г. N А72-18362/2009 и от 14 апреля 2009 г. N А65-12716/2008, Постановление Президиума ВАС РФ от 22 июня 2010 г. N 14630/09 и т.д.). И тем самым она только закрепилась. В Письме ФНС России от 12 августа 2011 г. N СА-4-7/13193@ чиновники еще раз подчеркнули, что сам по себе факт использования при ремонте автотранспортных средств запчастей, принадлежащих исполнителю, не может служить безусловным основанием для квалификации такой деятельности как торговой.

"Вмененный" рецепт

Несмотря на довольно серьезную аргументацию представителей ФНС и судей, Минфин держался долго. Однако впоследствии финансисты все же сдались (см., Письма Минфина России от 28 августа 2013 г. N 03-11-06/3/35364, от 24 июля 2013 г. N 03-11-06/3/29245, от 5 апреля 2013 г. N 03-11-06/3/11238 и т.д.). Сохранилась она и в настоящее время (см. Письмо Минфина России от 5 августа 2014 г. N 03-11-11/38552). Чиновники помимо норм Гражданского кодекса ссылаются также на пп. "ж" п. 15 Правил оказания услуг (выполнения работ) по техническому обслуживанию и ремонту автомототранспортных средств (утв. Постановлением Правительства РФ от 11 апреля 2001 г. N 290). В них сказано, что договор на ремонт автотранспортных средств заключается в письменной форме (заказ-наряд, квитанция или иной документ) и должен содержать, в том числе, перечень оказываемых услуг (выполняемых работ), перечень запасных частей и материалов, предоставленных исполнителем, их стоимость и количество. Исполнитель обязан оказать услугу (выполнить работу), определенную договором, с использованием собственных запчастей и материалов, если иное не предусмотрено договором. Об этом сказано уже в п. 16 Правил. На основании указанных норм в Минфине делают следующий вывод. Если договор (заказ-наряд, квитанция или иной документ) на оказание услуг по ремонту и техобслуживанию ТС предусматривает замену (установку) конкретных запчастей, а их стоимость включается в общую стоимость предоставленных услуг (независимо от того, выделяется стоимость запчастей отдельной строкой в договоре или нет), то автосервис применяет "вмененку" ко всей своей деятельности в целом. И только если имеет место отдельный договор розничной купли-продажи на передаваемые запчасти и оплата запчастей осуществляется отдельно от оплаты услуг, предоставляемых в рамках договора по ремонту и техническому обслуживанию автотранспортного средства, то такую деятельность следует рассматривать как самостоятельный вид предпринимательской деятельности в сфере розничной торговли. Соответственно, к "вмененному" налогу добавится еще и розничный "довесок", уплачиваемый в зависимости от ситуации в рамках ЕНВД по рознице, УСН, ПСН (для ИП) или общего режима налогообложения. Между тем представляется, что у налогоплательщиков, оказывающих услуги по ремонту и техобслуживанию ТС, есть прекрасная возможность не платить "лишние" налоги. Для этого достаточно просто следовать рекомендациям контролирующих органов, тем более что в настоящее время Минфин и ФНС по этому вопросу занимают единую позицию.

Д.Ковалев