Мудрый Экономист

Задаток в бухгалтерском учете покупателя

"Информационный бюллетень "Экспресс-бухгалтерия", 2014, N 37

Как отразить в бухгалтерском учете покупателя перечисление задатка в рамках договора поставки товара?

Согласно п. 1 ст. 380 Гражданского кодекса задатком признается денежная сумма, выдаваемая одной из договаривающихся сторон в счет причитающихся с нее по договору платежей другой стороне в доказательство заключения договора и в обеспечение его исполнения. Собственно говоря, то, что задаток является одним из способов обеспечения исполнения обязательств по договору, следует уже из п. 1 ст. 329 Кодекса.

Так, если за неисполнение договора ответственна сторона, давшая задаток, он остается у другой стороны. Если сторона, получившая задаток, - она обязана уплатить другой стороне двойную сумму задатка. Сверх этого, если в договоре не предусмотрено иное, сторона, ответственная за его неисполнение, обязана возместить другой стороне убытки с зачетом суммы задатка (п. 2 ст. 381 ГК).

При прекращении обязательства до начала его исполнения по соглашению сторон либо вследствие невозможности исполнения задаток просто возвращается (п. 1 ст. 381 ГК).

Соглашение о задатке независимо от его суммы в обязательном порядке должно быть совершено в письменной форме (п. 2 ст. 380 ГК). В противном случае и в принципе при наличии сомнений в том, что уплаченная сумма является задатком, ее следует считать авансом, если не доказано иное (п. 3 ст. 480 ГК).

Бухгалтерский учет

Денежные средства, перечисленные организацией продавцу в качестве задатка, расходом для нее не являются (п. 3 ПБУ 10/99 "Расходы организации", утв. Приказом Минфина России от 6 мая 1999 г. N 33н). Сумма перечисленного задатка отражается как дебиторская задолженность по дебету счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" и кредиту счета 51 "Расчетные счета" (п. 16 ПБУ 10/99). При этом к счету 60 для учета задатка целесообразно открыть специальный субсчет, например 60-2 "Расчеты по перечисленному задатку".

Полученные от продавца товары принимаются к учету в составе материально-производственных запасов по фактической себестоимости. В данном случае таковой будет выступать договорная стоимость товаров (без НДС) (п. п. 2, 5, 6 ПБУ 5/01 "Учет материально-производственных запасов", утв. Приказом Минфина России от 9 июня 2001 г. N 44н). Принятие товаров к учету отражается записью по дебету счета 41 "Товары" и кредиту счета 60.

Зачет стоимости перечисленного ранее задатка в счет оплаты полученных товаров отражается внутренней записью по субсчетам (или аналитическим счетам) счета 60: Дебет 60 Кредит 60-2.

При перечислении оставшейся договорной стоимости товаров производится запись по дебету счета 60 и кредиту счета 51.

При нарушении договорных обязательств продавцом и перечислении покупателю двойной суммы задатка доходом последнего будет являться лишь часть ее, а именно сумма, превышающая величину ранее уплаченного задатка (п. 2 ПБУ 9/99 "Доходы организации", утвержденного Приказом Минфина России от 6 мая 1999 г. N 32н). При этом подлежащие получению штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров являются прочими доходами, которые принимаются к бухгалтерскому учету только в суммах, присужденных судом или признанных должником. Соответственно, в состав доходов они включаются лишь в том отчетном периоде, в котором судом вынесено решение об их взыскании или они признаны должником (п. п. 7, 10.2, 16 ПБУ 9/99).

Прочие доходы в бухгалтерском учете отражаются по кредиту счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-1 "Прочие доходы". Для учета расчетов по выставленным претензиям предусмотрен счет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет 76-2 "Расчеты по претензиям".

При нарушении договорных обязательств покупателем в бухгалтерском учете он списывает дебиторскую задолженность в виде выданного ранее задатка в прочие расходы в качестве санкции за нарушение договора (п. п. 11, 14.2 ПБУ 10/99).

Налог на добавленную стоимость

Представители как Минфина, так и ФНС в целях исчисления НДС рассматривают задаток как оплату в счет предстоящей реализации товаров. В связи с этим они настаивают, что при получении такового продавец обязан исчислить НДС, как с предоплаты, а значит, и выставить счет-фактуру (п. 1 ст. 154, п. 1 ст. 167, п. 3 ст. 168 НК, Письма Минфина России от 2 февраля 2011 г. N 03-07-11/25, ФНС России от 17 января 2008 г. N 03-1-03/60). При таком подходе на основании полученного счета-фактуры, условия о внесении задатка в договоре купли-продажи и платежных документов, подтверждающих его перечисление, покупатель при внесении задатка вправе принять к вычету уплаченный в его сумме НДС. При этом учитывать таковой целесообразно на специальном субсчете к счету 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", например 76-НДС.

Соответственно, при отгрузке товара ранее принятый к вычету налог необходимо будет восстановить, а к вычету принять НДС с полной стоимости товара.

Вместе с тем судьи в подобных случаях обращают внимание на то, что обеспечительная функция задатка прекращается, а платежная начинается только с момента начала исполнения продавцом основного обязательства, то есть отгрузки товара (Постановления ФАС Московского округа от 23 мая 2006 г. N КА-А40/4283-06, ФАС Уральского округа от 1 декабря 2005 г. N Ф09-5394/05-С2, Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 8 июня 2007 г. по делу N А26-9540/2006-210). Иными словами, на момент перечисления задаток не является предварительной оплатой. Следовательно, исчислять с него НДС и выставлять счет-фактуру продавец не обязан, а у покупателя нет оснований для применения авансового вычета.

Пример 1. Договором поставки товара стоимостью 236 000 руб. (в т.ч. НДС - 36 000 руб.), заключенным компанией, предусмотрено перечисление продавцу задатка в размере 30 процентов от стоимости товаров.

Задаток перечислен организацией 28 августа 2014 г. Товары отгружены 2 сентября, а оплачены 4 сентября.

Содержание операции

Дебет

Кредит

Сумма (руб.)

Первичный документ

На 28 августа 2014 г.

Перечислен задаток продавцу

60-2

51

70 800

(236 000 x 30%)

Выписка банка по расчетному счету

Исчислен НДС с суммы задатка, как с предоплаты

19

76-НДС

10 800

Счет-фактура

НДС с суммы задатка, как с предоплаты, принят к вычету

68-НДС

19

10 800

Счет-фактура

На 2 сентября 2014 г.

Получен товар

41

60

200 000

Отгрузочные документы продавца

Отражен "входной" НДС

19

60

36 000

Счет-фактура

Сумма выплаченного задатка зачтена в счет оплаты товара

60

60-2

70 800

Бухгалтерская справка

Восстановлен НДС, ранее принятый к вычету с задатка

76-НДС

68-НДС

10 800

Счет-фактура

Принят к вычету НДС с приобретенных товаров

68-НДС

19

36 000

Счет-фактура

На 4 сентября 2014 г.

Произведен окончательный расчет с продавцом

60

51

165 200

Выписка банка по расчетному счету

С.Хуторов