Мудрый Экономист

Классификация и оценка биологических активов в бухгалтерском учете и отчетности

"Аудитор", 2014, N 9

Современные проблемы нормативно-правового обеспечения бухгалтерского учета и отчетности сельскохозяйственных организаций актуализируют исследование их отдельных компонентов (правил идентификации биологических активов, их оценки, классификации) и разработку соответствующих рекомендаций. В статье предпринята попытка обосновать предложения по бухгалтерскому учету биологических активов и отражению информации о них в бухгалтерской (финансовой) отчетности, исходя из принципов рациональности, единства содержания учетной системы, соотношения затрат и выгод.

Современная концепция развития отечественного бухгалтерского учета, сформированная федеральными органами регулирования бухгалтерского учета и профессиональным сообществом, базируется на его интеграции в среду международных стандартов финансовой отчетности. Данное направление развития бухгалтерского учета касается и организаций сельскохозяйственного сектора нашей экономики. Обеспечение населения продуктами питания, а промышленные предприятия - сырьем является задачей сельскохозяйственного производства, решение которой позволяет обеспечить продовольственную безопасность страны.

Информационное обеспечение потребностей сельскохозяйственных предприятий достоверными, полезными, объективными данными, полученными в системе бухгалтерского учета и отчетности, должно опираться на соответствующую нормативно-правовую базу. В настоящее время она включает нормативные правовые акты, носящие универсальный характер (Федеральный закон от 6 декабря 2011 г. N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете", положения по бухгалтерскому учету, методические указания, методические рекомендации) и мало учитывающие специфику сельскохозяйственного производства. В первую очередь это относится к такому объекту бухгалтерского учета, как биологические активы, удельный вес которых в валюте бухгалтерского баланса сельскохозяйственных предприятий составляет 40 - 50% [7, с. 122]. Особенности их создания связаны с землей и живыми организмами (животными и растениями сельскохозяйственного производства), которые идентифицируются как средства и предметы труда, длительностью, цикличностью их выращивания в естественных климатических условиях. Они обусловливают разработку специфической нормативно-правовой системы бухгалтерского учета и отчетности, учитывающей особенности внутрихозяйственного оборота биологических активов в сельском хозяйстве.

Принятие в России МСФО (IAS) 41 "Сельское хозяйство" в соответствии с Приказом Минфина России от 25 ноября 2011 г. N 160н "О введении в действие Международных стандартов финансовой отчетности и Разъяснений Международных стандартов финансовой отчетности на территории Российской Федерации", разработка проекта ПБУ "Учет биологических активов и сельскохозяйственной продукции", опубликованного на сайте Минсельхоза России [12], вызывают необходимость гармонизации стандартов, выявления противоречий в российской и международной практике, обоснования возможных направлений их устранения, создания методической базы исполнения принятых решений по применению международной практики.

Обособление биологических активов и сельскохозяйственной продукции, предложенное в МСФО (IAS) 41 "Сельское хозяйство", обусловливает целесообразность выработки в нормативных правовых документах специальных правил их оценки, бухгалтерского учета движения биологических активов и сельскохозяйственной продукции по видам, представления в бухгалтерской (финансовой) отчетности российских сельскохозяйственных организаций информации об их составе, стоимости, этапах биологической трансформации. В МСФО (IAS) 41 "Сельское хозяйство" биологическая трансформация объединяет процессы роста, вырождения, продуцирования, размножения, вызывающие в биологических активах качественные и количественные изменения [9, с. 646]. Проект ПБУ "Учет биологических активов и сельскохозяйственной продукции" также должен содержать определение биологических активов, включающее все признаки, которые позволяют идентифицировать данный объект в российском бухгалтерском учете.

Признаки биологического актива, достаточно полно характеризующие их, представлены в разных нормах МСФО. Они в той или иной степени содержатся в определениях, предлагаемых исследователями бухгалтерского учета в сельском хозяйстве. Так, А.О. Береза в дефиниции "биологический актив" детально перечисляет их возможные виды. Автор полагает, что биологическим активом следует считать "...животных (взрослый продуктивный и племенной скот, животных на выращивании и откорме, птицу, кроликов, зверей, пчел и т.п.) или растения (однолетние и многолетние культуры, многолетние насаждения, деревья в лесохозяйстве и т.д.), которые в процессе биологических преобразований (биологического роста) могут давать сельскохозяйственную продукцию (прирост живой массы, молоко, шерсть, навоз, яйца, плоды, ягоды и т.п.) и (или) дополнительные биологические активы (телят, поросят, ягнят, саженцы, черенки и т.д.), а также каким-либо иным способом приносить экономическую выгоду организации" [7, с. 122]. Р.А. Алборов, С.М. Концевая, Е.В. Захарова сформулировали следующее определение: "Биологические активы - это растения и животные, применяемые для сельскохозяйственной деятельности, т.е. выращиваемые на продажу, замену или для увеличения их численности с целью получения сельскохозяйственной продукции в настоящем и будущем" [6, с. 22]. Идентичное определение предлагает А.Ю. Галицин [8, с. 8 - 9].

Анализ понятия "биологические активы" позволяет сделать вывод, что ими по МСФО (IAS) 41 "Сельское хозяйство" являются животные или растения, которые живут, трансформируются в рамках управляемого процесса сельскохозяйственной деятельности, поддаются биологической трансформации в сельскохозяйственную продукцию либо в дополнительные биологические активы, результатом чего является получение доходов. Поэтому, давая оценку определения биологических активов, предложенного Р.А. Алборовым, С.М. Концевой, Е.В. Захаровой, можно сделать вывод: в нем отсутствует такой важный признак биологического актива, как способность приносить доход в будущем.

Наиболее полное понимание биологических активов, на наш взгляд, представлено Л.И. Хоружий и А.Е. Выручаевой: "Биологические активы - это созданные в результате прошлых фактов хозяйственной жизни (изменений, трансформаций) растения и животные, пригодные для дальнейшей (управленческой и измеряемой со стороны организации) биотрансформации с целью получения экономических выгод" [13, с. 43]. Однако в нем не совсем корректно использован термин "факты хозяйственной жизни" в отношении биологической трансформации растений и животных. Из определения факта хозяйственной жизни в Федеральном законе от 6 декабря 2011 г. N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (в ред. Федерального закона от 23 июля 2013 г. N 251-ФЗ) известно, что он представляет сделку, событие, операцию, которые оказывают или способны оказать влияние на финансовое положение экономического субъекта, финансовый результат его деятельности и (или) движение денежных средств [1]. Поэтому смешение биологического процесса и его отражение в искусственно созданной информационной системе, каковой является система бухгалтерского учета, в определении биологических активов вряд ли возможны. Однако если авторы вложили в термин "факт хозяйственной жизни" иной смысл, то его следовало бы представить с соответствующей расшифровкой.

Объединив признаки, присущие биологическим активам, в одном определении, считаем, что ими являются полученные в результате прошлых событий (изменений, трансформаций) животные или растения, находящиеся в состоянии биотрансформации и способные приносить экономические выгоды от сельскохозяйственной деятельности в будущем.

Организация эффективного управления биологическими активами связана не только с идентификацией, но и классификацией, позволяющей раскрыть значение биологических активов в формировании доходов от сельскохозяйственного производства, включающего совокупность видов экономической деятельности по выращиванию, производству, переработке сельскохозяйственной продукции, сырья, продовольствия, в том числе оказанию соответствующих услуг [2]. Классификация биологических активов при организации аналитического учета важна для представления соответствующей информации в бухгалтерской (финансовой) отчетности, углубления экономического анализа сельскохозяйственных предприятий, направленного на обоснование мероприятий по улучшению их финансового состояния, финансовых результатов, интенсификации денежных потоков.

МСФО (IAS) 41 "Сельское хозяйство" содержит требования группировки на потребляемые и плодоносящие (продуктивные) биологические активы, а также зрелые и незрелые.

Потребляемыми являются биологические активы, которые выбыли из процесса биотрансформации в данной организации, поскольку они были получены в качестве сельскохозяйственной продукции или будут проданы как биологические активы. К таким биологическим активам относятся крупный рогатый скот мясного направления, рыба в рыбоводческих хозяйствах, деревья, выращиваемые с целью заготовки древесины, и другое.

Плодоносящие (продуктивные) биологические активы объединяют находящиеся в процессе биотрансформации непотребленные активы. Они не прекращают свое существование при сборе сельскохозяйственной продукции, являются самовосстанавливающимися активами и продуктивно используются в течение длительного времени. В данную группу активов включают крупный рогатый скот молочного направления, виноградники, деревья, предназначенные для заготовки дров без их вырубки, и др.

Зрелыми биологическими активами считаются такие, уровень биотрансформации которых позволяет получать от них сельскохозяйственную продукцию разового либо регулярного характера. К ним следует отнести сады и виноградники, когда они начинают плодоносить, и животных основного стада (коров, овец, коз, свиноматок и других), когда они приносят первый приплод. Биологические активы, не достигшие такого состояния, относятся к группе незрелых биологических активов. Незрелые активы - многолетние насаждения (сады, виноградники, ягодники и т.п.), которые не достигли поры плодоношения, ремонтный молодняк для пополнения основного стада, животные и птица на выращивании и откорме.

В проекте ПБУ "Учет биологических активов и сельскохозяйственной продукции" наряду с группами, характерными для международной практики, приведено их деление на краткосрочные и долгосрочные биологические активы. Такая градация обусловлена содержанием бухгалтерского баланса в российской практике и особенностями списания стоимости имущества в процессе его потребления в сельскохозяйственном производстве. Краткосрочными биологическими активами считаются активы, предназначенные для продажи или использования в организации в течение периода, не превышающего 12 месяцев после даты составления бухгалтерской (финансовой) отчетности, либо обычного операционного цикла, превышающего 12 месяцев. В данную группу включаются животные на выращивании и откорме, включая взрослых животных, выбракованных из основного стада. В состав этой группы входят птица (основное стадо и молодняк) и пчелосемьи. Остальные биологические активы в бухгалтерском учете и отчетности относятся к группе долгосрочных биологических активов, среди которых животные основного стада (рабочий и продуктивный скот), плодоносящие (сады, виноградники, ягодники) и неплодоносящие многолетние насаждения (лесозащитные полосы).

Считаем, что наряду с признаком многократности получения от биологического актива сельскохозяйственной продукции (потребляемые и плодоносящие (продуктивные) биологические активы), признаком степени зрелости и делением биологических активов на зрелые и незрелые, признаком сроков использования (краткосрочные и долгосрочные) в нормативных правовых документах по бухгалтерскому учету биологических активов необходимо также использовать их группировку в зависимости от характера (биологические активы животноводства, биологические активы растениеводства) и степени контроля. Классификация биологических активов по степени контроля должна объединить биологические активы, находящиеся в собственности, арендованные, полученные в лизинг, находящиеся на правах хозяйственного ведения, полученные в оперативное управление и др. Практическое использование классификации биологических активов по предложенным признакам позволит сформировать достоверную и полную информацию об их движении, организовать надлежащий контроль их наличия и эффективного использования, построить гибкую систему учета и анализа их биотрансформации, создать полноценные условия стратегического и тактического управления доходами, расходами, финансовыми результатами сельскохозяйственных организаций.

Не менее принципиальной проблемой учета биологических активов является их оценка на этапе принятия к бухгалтерскому учету. Основными направлениями поступления в организацию биологических активов могут быть приобретение за плату, создание в самой организации, получение в качестве вклада в уставный (складочный) капитал организаций, получение по договору дарения (безвозмездно), по договору, предусматривающему исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами, и др.

Первоначальной оценкой биологических активов в проекте ПБУ "Учет биологических активов и сельскохозяйственной продукции" при принятии их к бухгалтерскому учету является фактическая себестоимость или справедливая стоимость за минусом предполагаемых расходов на продажу. В соответствии с МСФО (IAS) 41 "Сельское хозяйство" их оценкой может быть справедливая стоимость. К оценке биологических активов по справедливой стоимости в российских условиях хозяйствования склоняются такие исследователи, как Е.А. Шляпникова и А.В. Владимирова, считающие, что: "...применение принципов МСФО в отечественном учете позволяет увидеть полную картину финансового состояния сельскохозяйственной организации и оценить ее производственный потенциал. наиболее обоснованно формировать доходы, расходы и прибыль организации от сельскохозяйственной деятельности" [15, с. 38]. Л.И. Хоружий и А.Е. Выручаева, рассматривая возможные варианты оценки биологического актива в российской практике, высказывают мнение, что отсутствие информации о его рыночной цене в момент первоначального признания является основанием к его оценке "...по себестоимости за вычетом накопленной амортизации и убытков от его обесценения. При появлении возможности определить справедливую стоимость биологического актива с достаточной степенью достоверности организации следует сразу же перейти на оценку по справедливой стоимости за вычетом предполагаемых сбытовых расходов" [13, с. 78].

В более поздней работе Л.И. Хоружий пишет: полезность информации бухгалтерского учета и бухгалтерской (финансовой) отчетности достигается объективной оценкой имущества по справедливой стоимости в соответствии с МСФО (IAS) 41 "Сельское хозяйство" [14, с. 10], а также использованием стоимостных альтернатив: внутрихозяйственной расчетной (трансфертной) цены с учетом инфляции, доходности актива; фактической себестоимости, скорректированной с учетом индекса инфляции и коэффициента доходности актива; дисконтированной стоимости [14, с. 11].

Р.А. Алборов, С.М. Концевая, Е.В. Захарова обосновали причины "...введения в российскую практику сельскохозяйственного учета методики оценки биологических активов по справедливой стоимости" [6, с. 75], среди которых [6, с. 74 - 75]:

  1. процессы создания крупных аграрных формирований, изменение масштабов управления и правил бухгалтерского учета, бухгалтерской (финансовой) отчетности;
  2. необходимость включения в бухгалтерскую (финансовую) отчетность данных для объективной оценки имущественного и финансового состояния, платежеспособности сельскохозяйственных организаций, последствий биотрансформации биологических активов - доходов, расходов, прибылей.

Для выбора наиболее рационального способа первоначальной оценки биологических активов в российской практике следует, на наш взгляд, опираться на правила нормативно-правового регулирования бухгалтерского учета, принятые в Федеральном законе от 6 декабря 2011 г. N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете". В соответствии со ст. 20 Закона регулирование бухгалтерского учета организуется на основе принципа единства системы требований к бухгалтерскому учету [1]. В п. 23 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации от 29 июля 1998 г. N 34н (в ред. от 24 декабря 2010 г. N 186н) при отражении в учете имущества и обязательств организации предусматривается использование фактически произведенных затрат за исключением оценки имущества, полученного безвозмездно. Оно должно быть оценено по рыночной стоимости на дату оприходования: "Применение других методов оценки, в том числе путем резервирования, допускается в случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации..." [3].

Следует учитывать также нормы п. 7 ПБУ 1/2008 "Учетная политика организации", утвержденного Приказом Минфина России от 6 октября 2008 г. N 106н (в ред. от 18 декабря 2012 г. N 164н), в котором отмечено: "Если по конкретному вопросу в нормативных правовых актах не установлены способы ведения бухгалтерского учета, то при формировании учетной политики осуществляется разработка организацией соответствующего способа исходя из настоящего и иных положений по бухгалтерскому учету, а также международных стандартов финансовой отчетности" [4, с. 3].

Таким образом, правила законодательства о единстве требований к бухгалтерскому учету при регулировании, включающем разработку федеральных и отраслевых стандартов, рекомендаций в области бухгалтерского учета, стандартов экономического субъекта, распространяющихся на оценку имущества и обязательств российских организаций, использование в нормативно-правовых документах по бухгалтерскому учету оценки по фактической себестоимости приобретения имущества являются существенным основанием для оценки биологических активов в проекте ПБУ "Учет биологических активов и сельскохозяйственной продукции" по фактическим затратам по всем направлениям их поступления, кроме получения по договору дарения (безвозмездно).

По той же причине полагаем: не только биологические активы, но и сельскохозяйственная продукция, полученная в результате их биотрансформации, должны отражаться в бухгалтерском учете также по фактической себестоимости. Ее величину следует формировать по правилам, предложенным в проекте ПБУ "Учет биологических активов и сельскохозяйственной продукции", "...в плановой оценке на момент получения с последующим доведением до ее фактической в конце года" [12, с. 3].

Ведение бухгалтерского учета биологических активов в сельскохозяйственном производстве по фактической себестоимости отнюдь не отвергает их оценку по справедливой стоимости. Данную норму следует, на наш взгляд, предложить в проекте ПБУ "Учет биологических активов и сельскохозяйственной продукции", если у организации возникла необходимость представления подобных данных в бухгалтерской (финансовой) отчетности. Тогда информация о фактической себестоимости биологических активов, полученная в бухгалтерском учете, может быть трансформирована (преобразована, пересчитана) в информацию об их справедливой стоимости для формирования бухгалтерской (финансовой) отчетности на дату ее составления.

Справедливая стоимость должна рассчитываться при наличии активного рынка, при котором одновременно выполняются следующие условия:

  1. обращающиеся на этом рынке товары являются однородными;
  2. желающие совершить сделку покупатели и продавцы обычно могут быть найдены в любое время;
  3. информация о ценах является общедоступной.

Для определения справедливой стоимости биологического актива можно в первую очередь определить доступность информации о рыночных ценах по биологическому активу на отчетную дату. Если такая информация может быть найдена, то рыночная цена будет являться справедливой стоимостью. В противном случае необходимо изучить данные о рыночных ценах по аналогичным активам. Если они имеются, то в качестве справедливой стоимости берут рыночную цену аналогичных активов. Если они отсутствуют, то рассчитывают дисконтированную стоимость будущих денежных средств от использования данного биологического актива.

Дисконтированная стоимость биологических активов исчисляется как стоимость будущих денежных потоков на дату составления бухгалтерской (финансовой) отчетности по ставке дисконтирования. Ставка дисконтирования может быть определена разными способами, среди которых наименее трудоемкими являются:

Исчисление дисконтированной стоимости ведется по формуле, основанной на допущении получения стабильных доходов от продажи биологических активов в будущем:

S = Vt + Vt x (K - G) / 100%,

где Vt - прогнозируемая выручка от продажи биологических активов в текущем периоде, руб.;

K - ставка дисконтирования, %;

G - средний темп роста выручки от продажи биологических активов, %.

Пример. Для формирования сведений о дисконтированной стоимости рабочего скота в бухгалтерской (финансовой) отчетности на 1 января отчетного года в ЗАО "Восток" имеются следующие данные, относящиеся к текущему периоду:

  1. ставка дисконтирования - 12%;
  2. средний годовой темп прироста выручки от продажи рабочего скота - 5%;
  3. планируемая выручка от продажи рабочего скота в текущем периоде - 2 200 000 руб.

Дисконтированная стоимость рабочего скота для представления данных в бухгалтерской (финансовой) отчетности на 1 января отчетного года составит 2 354 000 руб. [2 200 000 руб. + 2 200 000 руб. x (12% - 5%) : 100%].

Когда дисконтированную стоимость невозможно определить, но актив многократно используется в сельскохозяйственном производстве и по нему начисляется амортизация, его справедливой стоимостью будет первоначальная стоимость за вычетом накопленной амортизации.

Пример. В ООО "Исток", занимающемся в числе других видов деятельности разведением страусов, первоначальная стоимость их приобретения по данным бухгалтерского учета составила 600 000 руб., сумма накопленной амортизации в течение использования данного биологического актива - 200 000 руб. В бухгалтерской (финансовой) отчетности за отчетный период остаточная стоимость таких активов будет показана в сумме 400 000 руб. (600 000 руб. - 200 000 руб.). Она будет составлять также их справедливую стоимость.

Если амортизация не начисляется, тогда ею будет считаться сумма фактических затрат на получение актива. При однократном использовании биологического актива справедливой стоимостью являются его последние рыночные цены, а когда они не могут быть определены - планируемый доход от использования актива.

Несмотря на увеличение трудоемкости учетной работы по оценке биологических активов по справедливой стоимости в бухгалтерской (финансовой) отчетности, ее целесообразность следует определять в каждом конкретном случае. Главным критерием при выборе оценки по справедливой стоимости в бухгалтерской (финансовой) отчетности должно стать выполнение требования рациональности в соответствии с правилами ПБУ 1/2008 "Учетная политика организации".

Оценка биологических активов в бухгалтерской (финансовой) отчетности на каждую отчетную дату по справедливой стоимости при текущем бухгалтерском учете их движения по фактической себестоимости будет сопровождаться возникновением разницы между их справедливой стоимостью за вычетом предполагаемых расходов на продажу и фактической себестоимостью. Считаем, что эту разницу не следует отражать в системе счетов бухгалтерского учета, а методику и расчет справедливой стоимости биологических активов на отчетную дату представлять только в пояснениях к бухгалтерской (финансовой) отчетности.

Предложенный порядок оценки биологических активов в бухгалтерском учете по фактической себестоимости, а в бухгалтерской (финансовой) отчетности при необходимости - по справедливой стоимости с разъяснением порядка ее формирования в соответствующих пояснениях к ней даст возможность при незначительном росте расходов представить в бухгалтерской (финансовой) отчетности информацию, затребованную заинтересованными пользователями. Отсутствие информационного интереса пользователей в представлении в бухгалтерской (финансовой) отчетности данных о справедливой стоимости биологических активов послужит основанием для оценки биологических активов по исторической стоимости. Одновременно применение исторической стоимости для оценки биологических активов в бухгалтерском учете облегчит решение принципиальной задачи, поставленной в Плане деятельности Министерства финансов Российской Федерации на 2013 - 2018 годы, по сближению налогового учета с бухгалтерским учетом [11].

Список литературы

  1. Федеральный закон от 6 декабря 2011 г. N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (в ред. Федерального закона от 28 декабря 2013 г. N 425-ФЗ) // http://www.minfin.ru/common/upload/library/2014/01/main/FZ_o__bukh_uchete_s_izmen_s_1_yanvarya_2014_g._-_09.01.2014.pdf.
  2. Федеральный закон от 29 декабря 2006 г. N 264-ФЗ "О развитии сельского хозяйства" (в ред. Федерального закона от 28 февраля 2012 г. N 6-ФЗ) // http://rg.ru/2007/01/11/selhoz-dok.html.
  3. Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации. Утверждено Приказом Минфина России от 29 июля 1998 г. N 34н (в ред. от 24 декабря 2010 г. N 186н) // http://www.minfin.ru/common/img/uploaded/library/no_date/2011/PBUiO_34n.pdf.
  4. ПБУ 1/2008 "Учетная политика организации". Утверждено Приказом Минфина России от 6 октября 2008 г. N 106н (в ред. от 18 декабря 2012 г. N 164н) // http://www.minfin.ru/common/img/uploaded/library/no_date/2013/Novaya_redaktsiya_prikaza_106n.pdf.
  5. МСФО (IAS) 41 "Сельское хозяйство" // http://base.garant.ru/70108111/.
  6. Алборов Р.А., Концевая С.М., Захарова Е.В. Развитие управления биологическими активами и учета результатов их биотрансформации в сельском хозяйстве: Монография. Ижевск: ФГОУ ВПО "Ижевская ГСХА", 2009. 165 с.
  7. Береза А.О. Учет биологических активов по МСФО // Бухгалтерский учет. 2011. N 9. С. 122 - 125.
  8. Галицин А.Ю. Учет биологических активов. Балаково: Балаковский институт экономики и бизнеса (филиал) СГСЭУ, 2012. 106 с.
  9. МСФО: точка зрения КПМГ. Практическое руководство по международным стандартам финансовой отчетности, подготовленное КПМГ. 2011/2012: в 2 ч. / Пер. с англ. М.: Альпина Паблишер, 2012. Ч. 1. 2360 с.
  10. Степаненко Е.И. Методика учета биологических активов сельскохозяйственных предприятий в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности // http://www.rgazu.ru/db/vestnic/2009(1)/econ_unh/023.htm.
  11. План деятельности Министерства финансов Российской Федерации на 2013 - 2018 годы // http://www.minfin.ru/common/img/uploaded/library/2013/06/Plan_Minfina_2013-1018.pdf.
  12. Проект положения по бухгалтерскому учету "Учет биологических активов и сельскохозяйственной продукции" // http://www.mcx.ru/documents/document/v7_show_print/2638.77.htm.
  13. Хоружий Л.И., Выручаева А.Е. Бухгалтерский учет биологических активов и сельскохозяйственной продукции в условиях перехода на международные стандарты финансовой отчетности: Монография. М.: РГАУ-МСХА, 2012. 197 с.
  14. Хоружий Л.И. Методика оценки биологических активов по справедливой стоимости и управленческого учета результатов биотрансформации в рыбоводстве // Бухучет в сельском хозяйстве. 2014. N 2. С. 6 - 19.
  15. Шляпникова Е.А., Владимирова А.В. Адаптация учета биологических активов к управлению сельскохозяйственной деятельностью // Международный бухгалтерский учет. 2014. N 11 (305). С. 32 - 41.

С.Н.Поленова

Д. э. н.,

доцент

кафедры "Бухгалтерский учет

в коммерческих организациях"

ФГБОУ ВПО "Финансовый университет

при Правительстве Российской Федерации"

К.В.Григорьева

Студентка 4-го курса

факультета учета и аудита

ФГБОУ ВПО "Финансовый университет

при Правительстве Российской Федерации"