Мудрый Экономист

Сложные ситуации определения налоговой ставки по земельному налогу

"Нормативные акты для бухгалтера", 2014, N 19

Размеры налоговых ставок по всем налогам четко и однозначно закреплены в законодательстве о налогах и сборах. Однако на практике часто возникают такие ситуации, когда и налоговые органы, и сами налогоплательщики не знают, какую или какие налоговые ставки по тому или иному налогу следует применить. Это зачастую связано со "сложностью" и специфичностью объекта налогообложения.

Относительно земельного налога и определения налоговой ставки по нему сложным является следующий вопрос: какая (какие) налоговая ставка по земельному налогу применяется (применяются), если земельный участок, принадлежащий одному налогоплательщику-организации, относится к землям населенных пунктов и имеет более одного вида разрешенного использования?

Забегая вперед, отметим, что если земельный участок, принадлежащий одной организации - плательщику земельного налога, относится к землям населенных пунктов и имеет более одного вида разрешенного использования, то в целях обложения земельным налогом применяется ставка, установленная в отношении того вида разрешенного использования, которому соответствует установленная для данного земельного участка кадастровая стоимость.

Анализируем правовую базу

В п. 1 ст. 388 Налогового кодекса РФ регламентировано, что плательщиками налога признаются организации и физические лица, обладающие земельными участками, признаваемыми объектом налогообложения в соответствии со ст. 389 данного Кодекса, на праве собственности, праве постоянного (бессрочного) пользования или праве пожизненного наследуемого владения, если иное не установлено настоящим пунктом.

Так, в соответствии с п. 1 ст. 391 Налогового кодекса РФ налоговая база определяется в отношении каждого земельного участка как его кадастровая стоимость по состоянию на 1 января года, являющегося налоговым периодом. В отношении земельного участка, образованного в течение налогового периода, налоговая база в данном налоговом периоде определяется как его кадастровая стоимость на дату постановки такого земельного участка на кадастровый учет. Налоговая база в отношении земельного участка, находящегося на территориях нескольких муниципальных образований (на территориях муниципального образования и городов федерального значения Москвы или Санкт-Петербурга), определяется по каждому муниципальному образованию (городам федерального значения Москве и Санкт-Петербургу). При этом налоговая база в отношении доли земельного участка, расположенного в границах соответствующего муниципального образования (городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга), определяется как доля кадастровой стоимости всего земельного участка, пропорциональная указанной доле земельного участка.

На основании п. 2 ст. 391 Налогового кодекса РФ налоговая база определяется отдельно в отношении долей в праве общей собственности на земельный участок, в отношении которых налогоплательщиками признаются разные лица либо установлены различные налоговые ставки.

В силу п. 2.7.1 Методических указаний по государственной кадастровой оценке земель населенных пунктов, утвержденных Приказом Минэкономразвития России от 15.02.2007 N 39 (далее также Методические указания), расчет кадастровой стоимости земельных участков в составе земель населенных пунктов с более чем одним видом разрешенного использования осуществляется для каждого из видов разрешенного использования в соответствии с п. п. 2.2 - 2.6 данных Методических указаний. В случае если земельный участок имеет более чем один вид разрешенного использования в составе жилой застройки, его кадастровая стоимость по результатам расчетов устанавливается равной кадастровой стоимости того вида разрешенного использования в составе жилой застройки, для которого указанное значение является наибольшим.

Согласно п. п. 1 и 2 ст. 83 Земельного кодекса РФ землями населенных пунктов признаются земли, используемые и предназначенные для застройки и развития населенных пунктов. Границы городских, сельских населенных пунктов отделяют земли населенных пунктов от земель иных категорий. Границы городских, сельских населенных пунктов не могут пересекать границы муниципальных образований или выходить за их границы, а также пересекать границы земельных участков, предоставленных гражданам или юридическим лицам.

В пп. 1 п. 1 ст. 394 Налогового кодекса РФ установлено, что налоговые ставки устанавливаются нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований (законами городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга) и не могут превышать 0,3 процента в отношении земельных участков, занятых жилищным фондом и объектами инженерной инфраструктуры жилищно-коммунального комплекса (за исключением доли в праве на земельный участок, приходящейся на объект, не относящийся к жилищному фонду и к объектам инженерной инфраструктуры жилищно-коммунального комплекса) или приобретенных (предоставленных) для жилищного строительства.

В соответствии с п. 3 ст. 391 Налогового кодекса РФ налогоплательщики-организации определяют налоговую базу самостоятельно на основании сведений государственного кадастра недвижимости о каждом земельном участке, принадлежащем им на праве собственности или праве постоянного (бессрочного) пользования.

Позиция официальных органов

Так, в Письме Минфина России от 19.02.2014 N 03-05-05-02/6903 разъясняется, что при исчислении земельного налога в отношении участка из земель населенных пунктов с более чем одним видом разрешенного использования, права на который принадлежат одному налогоплательщику, применяется одна налоговая ставка, установленная в отношении того вида разрешенного использования, которому соответствует установленная для данного земельного участка кадастровая стоимость.

Также в Письме Минфина России от 22.10.2013 N 03-05-05-02/44194 указывается, что при исчислении земельного налога в отношении участка из земель населенных пунктов с более чем одним видом разрешенного использования применяется налоговая ставка, установленная в отношении того вида разрешенного использования земельного участка, которому соответствует установленная для данного земельного участка кадастровая стоимость. В отношении такого земельного участка должна применяться налоговая ставка, установленная в соответствии с пп. 2 п. 1 ст. 394 Налогового кодекса РФ, в размере, не превышающем 1,5 процента кадастровой стоимости земельного участка.

Обращаем внимание, что аналогичная позиция получила закрепление в Письмах ФНС России от 27.06.2011 N ЗН-4-11/10181@ "О земельном налоге"; Минфина России от 20.09.2012 N 03-05-05-02/98.

Таким образом, нормами Налогового кодекса РФ прямо не урегулирован вопрос о том, какую именно ставку по земельному налогу следует применять, если земельный участок принадлежит одному налогоплательщику, относится к землям населенных пунктов, а также имеет более одного вида разрешенного использования. Поэтому в рассматриваемой ситуации необходимо обращаться к разъяснениям официальных органов.

Сложившаяся судебная практика

В Постановлении ФАС Московского округа от 06.02.2014 N Ф05-18028/2013 разъясняется, что комплексное жилищное строительство на не освоенных ранее землях, не имеющих соответствующей структуры и коммуникаций, объектов инженерной инфраструктуры, фактически невозможно и дома, построенные в отдалении от дорог, не имеющие электро-, водо-, газоснабжения и соответствующей инфраструктуры, нельзя будет отнести к жилищному фонду; получение свидетельств отдельно на участки, предназначенные под застройку жилыми домами, и участки для возведения нежилых строений и инфраструктуры до проведения проектных и строительных работ невозможно.

Суд также указал, что при исчислении земельного налога в отношении участка, принадлежащего одному налогоплательщику, из земель населенных пунктов с более чем одним видом разрешенного использования применяется налоговая ставка, установленная в отношении того вида разрешенного использования земельного участка, которому соответствует установленная для данного земельного участка кадастровая стоимость; при исчислении суммы земельного налога и авансовых платежей необходимо учитывать положения ст. 396 Налогового кодекса РФ.

(Аналогичная позиция также изложена в Постановлении ФАС Московского округа от 20.12.2013 N Ф05-16183/2013.)

Таким образом, из анализа вышеприведенных норм, позиции официальных органов и судебной практики следует, что если земельный участок принадлежит одной организации - плательщику земельного налога, принадлежит к землям населенных пунктов и имеет более одного вида разрешенного использования, то в целях обложения земельным налогом применяется ставка, установленная в отношении того вида разрешенного использования, которому соответствует установленная для данного земельного участка кадастровая стоимость.

Ю.М.Лермонтов

Советник государственной

гражданской службы РФ

III класса