Мудрый Экономист

Об уплате ЕНВД в отношении торговли товарами. В продолжение темы

"Единый налог на вмененный доход: бухгалтерский учет и налогообложение", 2014, N 5

Недавние судебные споры, а также последние официальные разъяснения контролирующих органов послужили поводом для возвращения к разговору, состоявшемуся на страницах нашего журнала в этом году. Речь идет о статье Н.В. Фирфаровой "Заключаем муниципальный контракт: споры продолжаются, выводы не меняются", опубликованной в N 2, 2014.

Изменилось ли с тех пор что-либо для "вмененщиков" в отношении реализации товара и условий применения спецрежима в виде ЕНВД?

Предпринимательская деятельность по реализации товаров в рамках договоров поставки не может рассматриваться в качестве розничной торговли и подлежит обложению в рамках ОСНО (УСНО). Одним из критериев, позволяющих отличить розничную торговлю от оптовой, является конечная цель использования приобретаемого товара.

Чиновники финансового ведомства, как и прежде, заявляют, что деятельность по реализации товаров (в том числе бюджетным и некоммерческим организациям) на основе договоров поставки (по государственным (муниципальным) контрактам) относится к предпринимательской деятельности в сфере оптовой торговли (ст. 506 ГК РФ), к которой не должен применяться спецрежим в виде ЕНВД (см., к примеру, Письмо Минфина России от 24.04.2014 N 03-11-11/19107). Реализация товаров по договорам розничной купли-продажи как юридическим, так и физическим лицам за безналичный и наличный расчет может быть отнесена к розничной торговле и переведена на "вмененку". При этом определяющим признаком такого договора в целях применения системы налогообложения в виде ЕНВД является цель реализации товаров: для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью, или же для использования этих товаров в целях ведения предпринимательской деятельности. В последнем случае деятельность по реализации товаров не может рассматриваться как осуществляемая в рамках розничной торговли и, соответственно, не может быть переведена на спецрежим в виде ЕНВД.

Ничего нового, скажете вы. И будете правы. Официальная позиция на сегодняшний день по рассматриваемому вопросу изменений не претерпела.

Чиновники продолжают настаивать на своем (см., к примеру, Письмо Минфина России от 12.05.2014 N 03-11-11/22086), при этом всегда указывая на следующий момент: если в целях реализации товаров, например, заключаются договоры, в которых определяются ассортимент товаров, сроки их поставки, порядок и форма расчетов за поставляемые товары, а также оформляются и передаются покупателям накладные, счета-фактуры, ведутся журналы учета полученных и выставленных счетов-фактур, книги покупок и книги продаж, то такая деятельность относится к предпринимательской деятельности в сфере оптовой торговли.

Так что же послужило поводом для повторного обращения к данной теме? Причина этого - Постановление ФАС ЗСО от 19.06.2014 N А27-13466/2013, в котором судьи всех трех инстанций признали правомерным применение налогоплательщиком спецрежима в виде ЕНВД в отношении реализации продукции.

Так, в ходе проведения выездной налоговой проверки инспекцией установлена реализация индивидуальным предпринимателем пшеницы, зерна, семян пшеницы, ячменя, пиломатериалов и посадочного материала контрагентам. По мнению контролеров, коммерсант тем самым осуществлял оптовую торговлю, действуя в рамках договора поставки, что подтверждается выставлением предпринимателем счетов-фактур, товарных накладных, договоров, представленных контрагентами по встречной проверке, и платежными документами согласно выписке банка.

Арбитры заявили, что законодательство РФ о налогах и сборах не содержит ограничений на предмет использования субъектами предпринимательской деятельности товарных накладных при оформлении операций, в том числе не связанных с реализацией товарно-материальных ценностей иным субъектам предпринимательской деятельности (покупателям). Сам по себе факт выписки накладных не означает, что налогоплательщик осуществляет реализацию товарно-материальных ценностей, которая не может быть признана розничной торговлей. Оформление счетов-фактур также не свидетельствует об оптовом характере торговых операций, поскольку они могут быть выданы юридическим лицам по их просьбе. Оформление указанных документов не противоречит ст. 493 ГК РФ, согласно которой договор розничной купли-продажи считается заключенным с момента выдачи продавцом покупателю кассового или иного товарного чека, иного документа, подтверждающего оплату товара. Налоговое законодательство также не устанавливает каких-либо ограничений для налогоплательщиков, применяющих систему налогообложения в виде ЕНВД, по оформлению счетов-фактур при розничной торговле.

В итоге арбитры указали, что деятельность индивидуального предпринимателя по продаже товаров покупателям относится к розничной торговле и подлежит обложению ЕНВД.

На каком основании была проявлена судейская благосклонность? Что послужило поводом для подобных выводов арбитров? И, главное, имеется ли после вынесения данного вердикта шанс у индивидуального предпринимателя на победу при разрешении споров о квалификации договоров и, как следствие, о применении в отношении реализации товара спецрежима в виде ЕНВД? Полагаем, обнадеживаться не следует. Как показывает анализ арбитражной практики, факт осуществления продавцом оптовой, а не розничной торговли должны доказывать налоговики.

К сведению. В соответствии с ч. 1 ст. 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо. На это указал ФАС ЦО в Постановлении от 18.06.2014 N А64-1581/2013.

Соответственно, если в ходе судебных разбирательств необходимые доказательства налоговым органом не представлены, арбитры принимают решения в пользу налогоплательщика. Именно так и произошло в рассматриваемом в ФАС ЗСО судебном споре (Постановление N А27-13466/2013).

Из материалов дела (в том числе из акта выездной налоговой проверки и решения по ней) следует, что проверяющие в данном случае ограничились только толкованием норм действующего налогового и гражданского законодательств применительно к полученным ими в ходе проведения контрольных мероприятий результатам "встречек" и анализом расчетного счета налогоплательщика и его контрагентов.

Принимая решение в пользу "вмененщика", суд исходил из того, что инспекцией не учтено условие применения спецрежима в виде ЕНВД об осуществлении розничной торговли с использованием объектов стационарной торговой сети (с установленными ограничениями площади торгового зала) или объектов нестационарной торговой сети. Кроме того, контролерами в ходе проверки не установлены обстоятельства, имеющие существенное значение для рассмотрения спора: цель реализации товара, осуществление налогоплательщиком деятельности по розничной торговле товарами на систематической основе как вида предпринимательской деятельности, формирование поставки товара, его доставка по товарной накладной единовременно или несколькими партиями, условия доставки товара и транспортные средства, с помощью которых она осуществлялась, условия хранения товара до его выборки, порядок оприходования товара после его получения. Инспекцией не устанавливались обстоятельства приобретения контрагентами товара на складе налогоплательщика. При этом доказательств доставки товара в адрес контрагентов силами и средствами продавца представлено не было.

Важный момент: как было указано судом, инспекцией не оспаривался тот факт, что основным видом деятельности предпринимателя являлась розничная торговля, осуществляемая в объектах стационарной торговой сети, а также объектах нестационарной торговой сети, площадь торгового места в которых не превышает 5 кв. м, а также что оформление счетов-фактур, товарных накладных не свидетельствует об оптовом характере торговых операций и не лишает налогоплательщика права на применение "вмененки".

Аналогичные обстоятельства помогли "вмененщику" и в деле, рассмотренном судьями этого же округа в Постановлении от 07.05.2014 N А45-1648/2013. По мнению арбитров, контролерами также не представлено достаточных доказательств осуществления налогоплательщиком иной деятельности, чем розничная торговля, к которой может быть применена система налогообложения в виде ЕНВД.

Итак, подытожим. На сегодняшний день при принятии решений в части правомерности применения спецрежима в виде ЕНВД суды исходят из правовой позиции Президиума ВАС РФ, сформулированной в Постановлении от 04.10.2011 N 5566/11, а также в Постановлении от 05.07.2011 N 1066/11. При соблюдении норм гл. 26.3 НК РФ в совокупности с нормами гражданского законодательства предпринимательская деятельность, связанная с розничной торговлей товарами за безналичный расчет, может быть переведена на систему налогообложения в ЕНВД, в случае если она осуществляется в рамках договоров розничной купли-продажи через объекты торговой сети (пп. 6 и 7 п. 2 ст. 346.26 НК РФ). Определяющим признаком такого договора является цель реализации (для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью, либо для использования этих товаров в целях ведения предпринимательской деятельности) (см. Постановления ФАС ДВО от 05.08.2014 N Ф03-3251/2014, ФАС МО от 11.02.2014 N Ф05-18027/2013, ФАС ПО от 11.03.2014 N А65-17919/2013, ФАС ЗСО от 05.08.2014 N А67-5790/2013, от 04.08.2014 N А03-4399/2013, ФАС УО от 27.06.2014 N Ф09-3093/14).

При этом именно на налоговый орган возложена обязанность по сбору доказательной базы, подтверждающей осуществление организацией (индивидуальным предпринимателем) оптовой, а не розничной торговли. При отсутствии необходимых доказательств со стороны контролеров арбитры, вероятнее всего, встанут на сторону налогоплательщика, признав правомерным применение им спецрежима в виде ЕНВД в отношении реализации товаров. Однако рассчитывать только лишь на просчеты и недоработки сотрудников налогового органа не стоит.

Н.В.Миленина

Эксперт журнала

"ЕНВД: бухгалтерский учет

и налогообложение"