Мудрый Экономист

ЕНВД и страховые взносы. Новый поворот

"Единый налог на вмененный доход: бухгалтерский учет и налогообложение", 2014, N 5

Появление не столь давно на сайте fasco.arbitr.ru Постановления ФАС ЦО от 11.07.2014 N А09-9251/2013 всколыхнуло общественность, а точнее индивидуальных предпринимателей, применяющих спецрежим в виде ЕНВД и уплачивающих страховые взносы в фиксированном размере. Это первое судебное решение с таким исходом. Форумчане радуются, горячо обсуждая это событие, одновременно поздравляя коммерсанта (победителя судебного спора) с успехом и нацеливаясь на будущие (уже на свои) победы над налоговиками.

Кто еще не в курсе событий - рассказываем. Тема давно знакомая - уменьшение суммы ЕНВД, исчисленного за налоговый период, на суммы страховых взносов, уплаченных в данном налоговом периоде.

Напомним, в соответствии со ст. 14 Закона о страховых взносах <1> индивидуальные предприниматели, не производящие выплат и иных вознаграждений физическим лицам, уплачивают страховые взносы в ПФР и ФФОМС в фиксированных размерах. Страховые взносы в ПФР уплачиваются в следующем порядке:

<1> Федеральный закон от 24.07.2009 N 212-ФЗ "О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования".

Фиксированный размер страхового взноса по обязательному медицинскому страхованию определяется как произведение МРОТ на начало финансового года, за который уплачиваются страховые взносы, и тарифа страховых взносов в ФФОМС (п. 3 ч. 2 ст. 12 Закона о страховых взносах), увеличенное в 12 раз.

Расчетным периодом по страховым взносам признается календарный год (ст. 10 Закона о страховых взносах).

Согласно ч. 2 ст. 16 Закона о страховых взносах окончательная уплата страховых взносов в фиксированном размере должна быть произведена не позднее 31 декабря календарного года (кроме случаев прекращения физическим лицом деятельности в качестве индивидуального предпринимателя).

При этом пп. 1 п. 2 ст. 346.32 НК РФ предусмотрено уменьшение суммы ЕНВД, исчисленной за налоговый период, на сумму уплаченных страховых взносов. Согласно названным нормам сумма ЕНВД, исчисленная за налоговый период, уменьшается, в частности, на сумму страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, обязательное медицинское страхование, обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, уплаченных (в пределах исчисленных сумм) в данном налоговом периоде в соответствии с законодательством РФ при выплате налогоплательщиком вознаграждений работникам. Указанные страховые платежи (взносы) уменьшают сумму единого налога, исчисленную за налоговый период, в случае их уплаты в пользу работников, занятых в тех сферах деятельности налогоплательщика, по которым уплачивается единый налог, на сумму не более чем 50%.

Напомним, уплата единого налога производится по итогам налогового периода не позднее 25-го числа первого месяца следующего налогового периода (п. 1 ст. 346.32 НК РФ). Статьей 346.30 НК РФ установлено, что налоговым периодом по ЕНВД для отдельных видов деятельности признается квартал. Налоговые декларации по итогам налогового периода представляются налогоплательщиками в налоговые органы не позднее 20-го числа первого месяца следующего налогового периода (п. 3 ст. 346.32 НК РФ).

В абз. 3 п. 2.1 ст. 346.32 НК РФ имеется уточнение: индивидуальные предприниматели, не производящие выплат и иных вознаграждений физическим лицам, уменьшают сумму единого налога на уплаченные страховые взносы в ПФР и ФФОМС в фиксированном размере без каких-либо ограничений. Можно заметить, что эта норма права, в отличие от пп. 1 п. 2 ст. 346.32 НК РФ, не содержит указания на то, что обозначенная категория налогоплательщиков уменьшает сумму единого налога на уплаченные именно в данном налоговом периоде страховые взносы в фиксированном размере.

Получается, что положения абз. 3 п. 2.1 ст. 346.32 НК РФ устанавливают только размер уменьшения суммы страховых взносов, но не период такого уменьшения. Причем на это указывают и сами чиновники Минфина России в Письме от 15.10.2013 N 03-11-11/42960.

Какое решение проблемы предлагается ведомством? Поскольку Налоговым кодексом не предусмотрено распределения единовременно или досрочно уплаченной суммы фиксированного платежа по налоговым периодам в течение года, Минфин в целях применения п. 2.1 ст. 346.32 НК РФ рекомендует сумму ЕНВД уменьшать на сумму уплаченных страховых взносов в фиксированном размере за тот налоговый период (квартал), в котором данный фиксированный платеж был уплачен.

Кроме того, ведомство уточняет, что "вмененщики" могут уменьшить сумму ЕНВД за тот налоговый период, в котором были фактически осуществлены фиксированные платежи, и до подачи декларации (см., к примеру, Письмо Минфина России от 03.04.2013 N 03-11-11/136). Если же указанные платежи были произведены после подачи декларации в налоговый орган (в следующем налоговом периоде), то они могут быть учтены при расчете суммы ЕНВД за тот квартал, в котором были фактически уплачены. Также не предусмотрен перенос на следующий год части суммы фиксированного платежа, не учтенной при уменьшении ЕНВД из-за недостаточности суммы исчисленного налога (Письмо Минфина России от 09.08.2013 N 03-11-11/32436).

Такую позицию чиновники излагают на протяжении длительного периода времени <2>. Не претерпела изменений она и на сегодняшний день (Письмо от 21.07.2014 N 03-11-11/35575).

<2> См., к примеру, Письма Минфина России от 19.04.2013 N 03-11-11/13554, от 12.04.2013 N 03-11-11/12394.

Не согласившемуся с подобной трактовкой норм налогового законодательства и обратившемуся в арбитражный суд индивидуальному предпринимателю - "вмененщику", уплачивающему фиксированные страховые взносы, повезло: судебное дело он выиграл в трех инстанциях (Постановление ФАС ЦО от 11.07.2014 N А09-9251/2013).

Ситуация такова. Индивидуальный предприниматель 24 апреля 2014 г. перечислил фиксированную сумму страховых взносов за I квартал 2013 г. Сумма ЕНВД уплачена "вмененщиком" 25 апреля 2013 г. В ходе проведения камеральной налоговой проверки декларации по ЕНВД за I квартал 2013 г. инспекция пришла к выводу, что налогоплательщик неправомерно уменьшил сумму ЕНВД, исчисленную за I квартал 2013 г., на сумму страховых взносов, уплаченных за данный налоговый период во II квартале 2013 г. В итоге было вынесено решение о привлечении предпринимателя к ответственности, установленной п. 1 ст. 122 НК РФ, в виде взыскания штрафа с предложением уплатить недоимку по ЕНВД и пени.

Не согласившись с решением инспекции, предприниматель обратился в арбитражный суд с заявлением. Арбитры трех инстанций не поддержали налоговиков. Они отметили, что п. 2.1 ст. 346.32 НК РФ, в отличие от пп. 1 п. 2 ст. 346.32 НК РФ, не содержит указания на то, что коммерсант, не имеющий наемных работников, уменьшает сумму единого налога на уплаченные именно в данном налоговом периоде страховые взносы в фиксированном размере.

При этом следует учитывать положения п. 7 ст. 3 НК РФ, в силу которых все неустранимые сомнения, противоречия и неясности законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика. В связи с изложенным суды обоснованно отклонили довод инспекции о том, что сумма уплаченных страховых взносов в фиксированном размере уменьшает сумму ЕНВД только за тот период, в котором данный фиксированный платеж был осуществлен, как противоречащий абз. 3 п. 2.1 ст. 346.32 НК РФ. Соответственно, индивидуальный предприниматель правомерно при расчете единого налога за I квартал 2013 г. учел сумму страховых взносов в фиксированном размере, перечисленную им во II квартале 2013 г.

Повторимся, это первое судебное решение по рассматриваемому вопросу. Коммерсанты настроены решительно - спорить и отстаивать свои права. Сейчас, по их мнению, шанс на победу появился. Полагаем, что теперь следует ожидать реакции контролирующих органов. Интересно узнать, как на их мнение повлияют (и повлияют ли вообще) выводы судей, сделанные в Постановлении ФАС ЦО N А09-9251/2013.

Н.В.Фирфарова

К. э. н.,

редактор журнала

"ЕНВД: бухгалтерский учет

и налогообложение"