Мудрый Экономист

Квартира в качестве вклада в уставный капитал: учет и налогообложение

"Бухгалтерский учет", 2014, N 9

Рассмотрены различные варианты учета квартиры, переданной в качестве вклада в уставный капитал.

Вносимое участником общества в счет оплаты своей доли имущество может представлять собой как внеоборотные активы - основные средства, нематериальные активы либо незаконченные капитальные вложения, так и оборотные - материалы, товары, готовая продукция. Внести можно как движимое имущество, так и недвижимость.

Принадлежащая участнику недвижимость (как жилая, так и нежилая) у него может быть учтена как основное средство, товар либо готовая продукция.

В свою очередь общество, принимающее в качестве вклада в уставный капитал недвижимость (в том числе и жилую) в зависимости от цели ее использования, может принять ее к учету как основное средство или товар. Также организация, принимая готовую (для передающей стороны) квартиру, может провести в ней отделочные работы и только затем продать, но уже как готовую продукцию. В этом случае она принимает к учету незавершенное производство.

Возможны следующие варианты (см. табл.).

Вариант

Передается

Принимается

Основное средство

Основное средство

II

Основное средство

Товар

III

Основное средство

Незавершенное производство

IV

Товар

Основное средство

Товар

Товар

VI

Товар

Незавершенное производство

VII

Готовая продукция

Основное средство

VIII

Готовая продукция

Товар

IX

Готовая продукция

Незавершенное производство

Вариант I. Жилая недвижимость (квартира), учтенная у передающей стороны как объект основных средств, принимающей стороной тоже будет использоваться в качестве основного средства У передающей стороны (учредителя)

Взнос основного средства в уставный капитал должен быть признан долгосрочным финансовым вложением, оплаченным неденежными средствами.

По вопросу определения стоимости финансового вложения (взноса в уставный капитал) в случае оплаты его основным средством уже не первый год продолжается дискуссия: отражать ли финансовое вложение в сумме, равной остаточной стоимости передаваемого основного средства (п. 85 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных Приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н), или в сумме, согласованной учредителями и подтвержденной оценщиком (п. 14 ПБУ 19/02).

По нашему мнению, в рассматриваемой ситуации стоимость финансового вложения у передающей стороны должна быть установлена равной его оценке, согласованной учредителями и подтвержденной независимым оценщиком (п. 14 ПБУ 19/02).

Расходами на приобретение финансового вложения должны быть признаны остаточная стоимость передаваемого основного средства (квартиры) и расходы на оплату услуг оценщика (п. 9 ПБУ 19/02). При этом выбытие основного средства в рассматриваемой ситуации не признается реализацией. Следовательно, при оплате услуг оценщика организация не имеет права принять к вычету предъявленный последним НДС (пп. 4 п. 2 ст. 170 НК РФ), а должна включить его в стоимость этой услуги.

Положительная разница между стоимостью доли в уставном капитале (величиной финансового вложения) и расходами на ее приобретение должна увеличить финансовый результат учредителя.

Для целей налогообложения передача имущества в уставный капитал другой организации, носящая инвестиционный характер, не признается реализацией. Следовательно, передающая сторона не должна начислять НДС со стоимости выбывающей квартиры.

При передаче основного средства в уставный капитал другой организации необходимо восстановить сумму НДС, принятого к вычету при его приобретении (изготовлении), пропорционально остаточной стоимости передаваемого средства (п. 3 ст. 170 НК РФ).

Но если квартира приобреталась без НДС (пп. 22 п. 3 ст. 149 НК РФ) и к вычету налог не принимался, то и восстанавливать тоже нечего.

Так как квартира учитывалась на балансе учредителя как основное средство, то он платил с ее стоимости налог на имущество (ст. 375 НК РФ). С даты подписания приемо-передаточного акта данная квартира выбывает из состава основных средств (Письма Минфина России от 22.03.2011 N 07-02-10/20, от 27.01.2012 N 07-02-18/01), следовательно, исключается из базы по налогу на имущество. Однако вплоть до регистрации перехода права собственности в органах Росреестра (равно как и в налоговой инспекции) номинальным ее владельцем будет числиться передавший ее учредитель.

Для целей налогообложения прибыли стоимость финансового вложения признается равной остаточной стоимости переданного основного средства по данным налогового учета на дату перехода права собственности плюс расходы на его оценку (п. 1 ст. 277 НК РФ).

Увеличение финансового результата в регистрах бухгалтерского учета при передаче квартиры не признается доходом, увеличивающим налогооблагаемую прибыль, что ведет к образованию постоянной налоговой разницы (п. 4 ПБУ 18/02) и начислению постоянного налогового актива (п. 7 ПБУ 18/02).

Переход права собственности на квартиру происходит на дату ее регистрации в Росреестре (ст. 131 ГК РФ), что произойдет несколько позже подписания приемо-передаточного акта. По нашему мнению, определение финансового результата в регистрах бухгалтерского учета и начисление ПНА по данной операции должны быть отражены также на дату регистрации перехода права собственности (пример 1).

Пример 1. Компания имеет в собственности квартиру, используемую в качестве служебной, первоначальной стоимостью 6 000 000 руб. Срок полезного использования равен 32 годам (384 месяцам). При учреждении дочерней организации квартира внесена в качестве вклада в уставный капитал. Решением учредителей стоимость квартиры установлена в 5 500 000 руб. Рыночная стоимость квартиры подтверждена независимым оценщиком, стоимость его услуг - 23 600 руб., в том числе НДС - 3600 руб. Квартира находилась в эксплуатации у компании три года (36 месяцев). За это время была начислена амортизация в размере 562 500 руб. (6 000 000 руб. : 384 мес. x 36 мес.), и остаточная стоимость составила 5 437 500 руб. Подписание приемо-передаточного акта в регистрах бухгалтерского учета отражено записями:

Д-т сч. 01 "Основные средства", субсч. "Выбытие основных средств",

К-т сч. 01 "Основные средства"

6 000 000 руб.

списана первоначальная стоимость объекта;

Д-т сч. 02 "Амортизация основных средств"

К-т сч. 01 "Основные средства", субсч. "Выбытие основных средств",

562 500 руб.

списана амортизация по переданному объекту;

Д-т сч. 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"

К-т сч. 01 "Основные средства", субсч. "Выбытие основных средств",

5 437 500 руб.

остаточная стоимость квартиры признана расходами по приобретению финансового вложения;

Д-т сч. 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"

К-т сч. 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"

23 600 руб.

услуги оценщика признаны расходами по приобретению финансового вложения.

На дату перехода права собственности записи следующие:

Д-т сч. 58 "Финансовые вложения"

К-т сч. 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"

5 500 000 руб.

отражено приобретение финансового вложения;

Д-т сч. 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"

К-т сч. 91 "Прочие доходы и расходы", субсч. "Прочие доходы",

38 900 руб. (5 500 000 - 5 437 500 - 23 600)

отражен доход от приобретения финансового вложения неденежными средствами;

Д-т сч. 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсч. "Расчеты по налогу на прибыль",

К-т сч. 99 "Прибыли и убытки"

7780 руб. (38 900 руб. x 20%)

начислен ПНА от суммы дохода.

Для целей налогообложения стоимость финансового вложения равна 5 492 200 руб. (5 437 500 + 23 600) - остаточной стоимости квартиры и расходам на оценку.

У принимающей стороны

На дату подписания приемо-передаточного акта организация принимает к учету внеоборотный актив и решает, пригоден он в таком состоянии к эксплуатации или нет.

Если, по мнению организации, объект можно эксплуатировать, то он независимо от факта подачи документов на регистрацию перехода права собственности включается в состав основных средств.

С этого момента по данной квартире организация становится плательщиком налога на имущество.

Однако вплоть до регистрации перехода права собственности на учете в налоговой инспекции по месту нахождения квартиры стоит предыдущий ее владелец.

Федеральная налоговая служба в этом случае рекомендует обратиться в инспекцию с заявлением в произвольной форме с просьбой о постановке на учет по иным основаниям (Письмо от 25.01.2008 N СК-6-09/49).

Если же, по мнению руководства, нужно довести полученную квартиру до ума, а только потом уже начать ее эксплуатацию (точнее, признать пригодной к таковой), то все расходы на ремонт квартиры (даже косметический) должны быть включены в первоначальную стоимость объекта как в регистрах бухгалтерского учета (п. 8 ПБУ 6/01), так и для целей налогообложения прибыли (п. 1 ст. 257 НК РФ).

По нашему мнению, выгоден первый вариант. В этом случае платить налог на имущество придется раньше, но в меньшем объеме, поскольку расходы на ремонт (а не доделку объекта основных средств) можно признать текущими, а не увеличивать первоначальную стоимость объекта.

Первоначальная стоимость объекта в регистрах бухгалтерского учета складывается из его стоимости, согласованной учредителями и подтвержденной независимым оценщиком, расходов на доведение объекта до ума (если организация принимает решение вначале произвести переделку квартиры, а только потом признать ее пригодной к эксплуатации), расходов на уплату госпошлины.

Срок полезного использования квартиры может быть установлен с учетом эксплуатации ее у предыдущего владельца.

С месяца, следующего за месяцем признания квартиры основным средством, по ней начнется начисление амортизации.

Для целей налогообложения прибыли стоимость полученного объекта должна быть равна его остаточной стоимости по данным налогового учета передающей стороны (п. 1 ст. 277 НК РФ). Кроме того, на наш взгляд, в первоначальную стоимость квартиры следует включить затраты на регистрацию перехода права собственности по полученному объекту недвижимости и расходы по доведению объекта до состояния, в котором он пригоден для использования (п. 1 ст. 277 НК РФ).

На дату начала эксплуатации квартиры она включается в состав амортизируемого имущества независимо от факта подачи документов на государственную регистрацию перехода права собственности (п. 4 ст. 259 НК РФ).

Объект должен быть включен в состав той же амортизационной группы, что и у предыдущего владельца (п. 12 ст. 258 НК РФ). Новый собственник имеет право уменьшить срок полезного использования объекта на время его эксплуатации у предыдущего владельца (п. 7 ст. 258 НК РФ). С месяца, следующего за месяцем начала эксплуатации объекта, по нему начисляется амортизация (пример 2).

Пример 2. Компания получает от учредителя вклад в уставный капитал - квартиру. Решением учредителей, подтвержденным независимым оценщиком, стоимость вклада - 5 500 000 руб. Остаточная стоимость переданной учредителем квартиры (эксплуатировавшейся у него 36 месяцев) равна 5 437 500 руб. Затраты на оформление права собственности на квартиру (включая оплату госпошлины) составили 20 000 руб. Квартира была признана пригодной к эксплуатации в том же месяце, в котором она была принята по акту, и поданы документы на регистрацию права собственности. Получение объекта отражается записями:



Д-т сч. 75 "Расчеты с учредителями"

К-т сч. 80 "Уставный капитал"

5 500 000 руб.

отражена задолженность учредителя по вкладу в уставный капитал;

Д-т сч. 08 "Вложения во внеоборотные активы"

К-т сч. 75 "Расчеты с учредителями"

5 500 000 руб.



отражена приемка объекта недвижимости согласно акту;

Д-т сч. 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" (76, 68)

К-т сч. 51 "Расчетные счета"

20 000 руб.

отражены затраты по уплате госпошлины и оформлению документов на регистрацию перехода права собственности;

Д-т сч. 08 "Вложения во внеоборотные активы"

К-т сч. 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" (76, 68)



20 000 руб.

затраты на регистрацию перехода права собственности отнесены на увеличение первоначальной стоимости полученного объекта;

Д-т сч. 01 "Основные средства"

К-т сч. 08 "Вложения во внеоборотные активы"

5 520 000 руб.

принят к учету как объект основных средств поступивший объект недвижимости.



С месяца, следующего за месяцем принятия объекта к учету, по нему следует начать начисление амортизации исходя из первоначальной стоимости и установленного срока полезного использования.

Если организация принимает решение установить срок полезного использования, как и у предыдущего владельца - за вычетом времени фактической эксплуатации, то он будет равен 29 годам (348 месяцам).

Для целей налогообложения прибыли первоначальная стоимость объекта складывается из его остаточной стоимости по данным налогового учета передающей стороны (5 437 500 руб.) и затрат на оформление права собственности (20 000 руб.), т.е. 5 457 500 руб.

Сумма ежемесячной амортизации в бухгалтерском учете - 15 862 руб. (5 520 000 руб. : 348 мес.), в налоговом - 15 682 руб. (5 457 500 руб. : 348 мес.).

Постоянная разница 180 руб. ведет к ежемесячному начислению ПНО в размере 36 руб., что отражается записью по дебету счета 99 и кредиту счета 68, субсчет "Расчеты по налогу на прибыль", на сумму 36 руб.

С.А.Верещагин

Эксперт по методологии



бухгалтерского учета и налогообложения