Мудрый Экономист

Выплаты дивидендов в ООО

"Практическая бухгалтерия", 2014, N 8

Коммерческие организации создаются и работают на материальный результат. Финансовый результат деятельности в виде чистой прибыли распределяется между участниками общества. Закон позволяет распределять доход не только в конце финансового года, но и с иной периодичностью. Окончание первого полугодия - благоприятное время для проведения такой процедуры.

Чистота прибыли

Чистая прибыль - это сумма, которая остается после вычета всех расходов, уплаты налогов и других обязательных платежей в бюджет к отчетной дате. Чистую прибыль используют для увеличения оборотных средств, улучшения условий труда, реинвестиций в производство, премирования сотрудников, создания резервов и фондов. Также чистую прибыль можно распределять между учредителями ООО полностью или частично. Та чистая прибыль, которую распределяют между собой участники общества, называется дивидендами.

Порядок распределения прибыли устанавливают Федеральный закон от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" (далее - Закон об ООО) и устав ООО. Уставом принимаются условия и порядок распределения и использования прибыли. В нем желательно закрепить принципы распределения прибыли, место выплаты дивидендов, срок, в течение которого будет проводиться выплата, и другие условия.

Принятие решения о распределении чистой прибыли не является обязанностью учредителей. Это их право. Кстати, существует законопроект, по которому участникам ООО планируется предоставить право распределять между собой всю прибыль, а не только чистую.

Общее собрание участников наделено компетенцией по распределению прибыли общества, которую оно не имеет права предоставлять никаким иным органам или должностным лицам общества (п. 2 ст. 33 Закона об ООО).

В обществе, состоящем из одного участника, решение принимается единственным участником общества и оформляется письменно. В этом случае вся чистая прибыль будет распределена только ему.

Если порядок распределения дивидендов не полностью определен в учредительных документах (например, не указаны срок и порядок выплаты дивидендов), то он должен быть отражен в решении общего собрания участников о распределении прибыли.

В большинстве случаев дивиденды делятся пропорционально долям учредителей общества в уставном капитале. Но определенные пропорции распределения прибыли долей (в т.ч. в пользу одного из участников) можно зафиксировать в уставе вне зависимости от соотношения. Ничто не мешает утверждать эти пропорции каждый раз на собрании.

На практике нередко придумываются и более хитрые варианты. Например, учредители организации, владеющие более половины долей, организуют "кривое" распределение прибыли. Для этого учредителями организации, владеющими наибольшим размером долей, создается фирма, оказывающая дополнительные либо сопутствующие услуги. На эту фирму под видом оплаты таких (иногда эфемерных) услуг выводится практически вся прибыль организации. И уже новые пропорции распределения прибыли (естественно, без участия миноритарных участников организации) определяет общее собрание вновь созданной фирмы единогласным решением. А в уставе фирмы записывается, что юридическим лицам - участникам прибыль не распределяется.

Формальности

Размер чистой прибыли определяется данными бухгалтерской отчетности. Решение должно быть запротоколировано. На основании решения директор издает приказ главному бухгалтеру о начислении доходов и выплате его участникам. Неисполнение обязанности обществом по выплате чистой прибыли его членам влечет за собой ответственность перед лицами, которые имеют право на их получение.

Для того чтобы процесс распределения чистой прибыли соответствовал Закону, организация должна провести следующие действия:

Периодичность распределения прибыли

Чистую прибыль допустимо распределять ежеквартально, раз в полгода или раз в год. Если в уставе общества учредители решат установить иную периодичность распределения прибыли, например раз в месяц, то налоговые органы обычно расценивают это как способ занижения налоговых платежей, например в виде замены зарплаты прибылью. Тогда будут начислены все полагающиеся налоги (НДФЛ), взносы и, возможно, штрафы. Кроме того, если вы собираетесь внести такие изменения, то ИФНС может не пропустить такие изменения в учредительные документы как незаконные.

В судебной практике встречаются положительные примеры относительно правомерности ежемесячных выплат в пользу налогоплательщика. Закон об ООО не предусматривает возможности распределения прибыли ежемесячно. Но и в случае принятия такого решения никаких юридических последствий не наступает. Эта позиция содержится, например, в Постановлении ФАС Восточно-Сибирского округа от 11.08.2005 N А33-26614/04-С3-Ф02-3800/05-С1. Налоговый кодекс не считает периодичность выплаты существенным признаком выплаты дивидендов. При принятии решения о распределении чистой прибыли нужно следовать правилу ст. 43 Налогового кодекса, в которой дивидендами считается любой доход, полученный членом общества по принадлежащим ему долям после уплаты налогов. Поскольку в статье не содержится ограничений по периодичности выплат прибыли, то при распределении ее ежемесячно прибыль должна признаваться дивидендом для уплаты с нее налогов. Дивиденды, выплачиваемые ежемесячно, но отвечающие признакам пропорциональности и источнику, признаются дивидендами для целей налогообложения. ФАС Московского округа в Постановлении от 20.07.2009 N КА-А41/6492-09 добавляет, что к дивидендам не относятся лишь те доходы, которые указаны в п. 2 ст. 43 Налогового кодекса (выплаты при ликвидации компании, не превышающие взноса участника в уставный капитал; передача участнику компании ее долей; некоторые выплаты в пользу некоммерческих организаций). Это исчерпывающий перечень. При этом периодичность выплат не должна влиять на налоговые обязательства компании. Если бы она выплачивала дивиденды по итогам квартала или года, сумма НДФЛ была бы такой же, как при ежемесячной их выплате. Представители инспекции это признали.

Нарушение периодичности распределения прибыли для целей налогообложения правового значения не имеет. В налоговых правоотношениях используется понятие дивидендов из Налогового кодекса. И не столь важно, что оно отлично от этого понятия в Законе, не относящемся к налогообложению.

В практике часто встречается понятие промежуточных дивидендов, когда чистая прибыль распределяется до конца финансового года. В этом случае может получиться, что текущая чистая прибыль будет меньше прибыли, распределенной между участниками в течение года, или организация останется в убытке. И тогда выплаты производятся не за счет чистой прибыли, а значит, они не будут считаться дивидендами. А выплаченные промежуточные дивиденды будут отнесены к безвозмездно полученному имуществу. Такая трактовка содержится в Письме ФНС России от 19.03.2009 N ШС-22-3/210@. В том случае, когда после выплаты дивидендов по итогам года у общества имеется убыток, эти денежные средства включаются в состав внереализационных доходов, формирующих налоговую базу по налогу на прибыль (НДФЛ). Или подлежат возврату как полученный беспроцентный заем (безвозмездная помощь). Тогда уплаченные налоги идут в счет начисленных в следующем периоде.

Поскольку единого мнения по вопросу периодичности прибыли не сложилось и арбитражная практика незначительна, участникам организации придется оценить все риски.

Интересные моменты

Довольно часто встает вопрос о возможности выплаты прибыли участникам ООО имуществом. Каких-либо ограничений по форме распределения прибыли Законом не установлено. Выходит, что возможность распределения прибыли не в денежной форме существует. Это подтверждается Постановлением ФАС Волго-Вятского округа от 04.04.2012 N Ф01-957/12. Еще одним примером может служить Постановление Десятого арбитражного апелляционного суда от 02.03.2012 N 10АП-10593/11, которое признало законной выплату участнику дивидендов способом передачи ему автомобиля.

Естественно, о распределении прибыли в форме имущества (например, товаров) указывается в решении общего собрания. При отсутствии такого указания прибыль должна выплачиваться исключительно деньгами (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 22.10.2010 по делу N А05-1607/2010).

Виды имущества, которыми выплачивается прибыль, можно закрепить в уставе. Однако суды в этом случае могут признать незаконным распределение имущества иного вида.

Пример. В уставе общества было предусмотрено, что выплата части прибыли может производиться товарами либо услугами. На общем собрании было принято решение о распределении дивидендов в виде торговых площадей и здания магазина. Суд признал это решение недействительным, указав, что оно не соответствует требованиям Закона и устава организации, поскольку торговые площади не являются ни товарами, ни услугами, ни чистой прибылью (Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 16.03.2006 N Ф04-1671/2006(20733-А67-11)).

Таким образом, если учредители собираются выплачивать чистую прибыль имуществом, то его виды лучше фиксировать в каждом решении общего собрания участников общества о распределении чистой прибыли.

Общее собрание также определяет в решении стоимость имущества. В некоторых случаях она может быть ниже рыночной или балансовой. Главное, что такое решение не должно противоречить налоговому законодательству. Организации могут производить ежегодную переоценку стоимости основных средств и результаты относить на добавочный капитал (а могут и не производить, это их право). Когда переоценка основного средства не производится, его реализация по балансовой стоимости может не соответствовать рыночной или стоимости с учетом переоценки. В этих случаях могут быть претензии налоговых органов.

Достаточно часто на практике возникает вопрос о распределении дивидендов за счет чистой прибыли прошлых лет. Закон об ООО и Налоговый кодекс допускают прямую возможность распределять прибыль прошлых лет в текущем году. Это же положение подтверждается Постановлением ФАС Московского округа от 06.06.2001 N КА-А40/2603-01. Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 11.08.2005 N А33-26614/04-С3-Ф02-3800/05-С1 тоже признает законной выплату чистой прибыли членам общества за счет нераспределенной прибыли прошлых лет пропорционально доле участников в уставном капитале.

Например, в конце года в ООО приняли нового участника. Дивиденды в прошлом году распределялись по итогам первого полугодия. При утверждении годовой бухгалтерской отчетности за прошлый год распределения оставшейся чистой прибыли не производилось. В уставе особого порядка распределения дивидендов не предусмотрено. Прибыль распределяется пропорционально вкладам.

В данном случае новый участник имеет право на распределение прошлогодней прибыли (хотя на тот момент он фактически еще не состоял в обществе), т.к. пропорция определяется на дату принятия решения о выплате. Так же следует выплачивать дивиденды, когда один из учредителей выбывает из общества. Прибыль прошлых лет распределяется пропорционально между оставшимися участниками.

Ограничения на распределение прибыли

Перед принятием решения о распределении прибыли учредители должны правильно оценить финансовое положение общества. Например, участники общества, которым принадлежит более 50 процентов уставного капитала, безвозмездно финансируют общество. Хотя по итогам отчетного года будет показана прибыль, но по данным налогового учета - убыток. Прибыль исчисляется по разным законам и правилам, и для состыковки используются отложенные налоговые активы и обязательства. Например, предприятие занимается импортом товаров. Импортные пошлины в бухгалтерском учете включаются в стоимость материалов, а в налоговом сразу списываются на затраты. И если они значительные, может возникнуть ситуация, в которой по налоговому учету убытки, а по бухгалтерскому - прибыль. Отметим, что стоимость чистых активов по итогам финансового года необходимо определять и для предупреждения обстоятельств ликвидации общества. В случаях, когда в конце второго и последующих финансовых лет стоимость чистых активов окажется меньше уставного капитала, фирма должна объявлять об уменьшении своего уставного капитала до размера, не превышающего стоимости его чистых активов. Если же стоимость чистых активов общества окажется менее 10 тыс. руб., общество подлежит ликвидации.

Нужно указать обязательные условия для возможности принятия решения о распределении прибыли между участниками общества. Прежде всего должен быть полностью оплачен уставный капитал ООО. Надо заметить, что Закон не запрещает уменьшение уставного капитала общества при наличии невыплаченной части распределенной прибыли. Всем вышедшим из состава общества участникам должна быть выплачена действительная стоимость их доли. ООО не должно иметь признаков банкротства, а сумма стоимости чистых активов не должна быть меньше размера уставного капитала и резервного фонда на момент принятия решения, после распределения прибыли и на момент выплаты. Перечень ограничения распределения прибыли не является исчерпывающим. После устранения этих обстоятельств общество обязано выплатить доход участникам.

Налогообложение прибыли

Налоговым кодексом дивидендом признается любой доход, который получают участники общества при распределении прибыли, остающейся после уплаты налогов, пропорционально своим долям в уставном капитале.

Поскольку учреждать ООО могут и физические, и юридические лица, вид и размер налога зависят от того, кто является учредителем. Различаются ставки налога для физических лиц - налоговых резидентов РФ и нерезидентов. У юридических лиц ставка может варьироваться. Несмотря на то что плательщиком налога является получатель дохода, обязанность уплатить этот налог в бюджет лежит на организации, которая выплачивает дивиденды.

Сразу добавим, что дивиденды не относятся к объектам обложения страховыми взносами в государственные внебюджетные фонды (Закон от 24.07.2009 N 212-ФЗ).

Налог на доходы

Общество, выплачивающее дивиденды своим участникам, становится налоговым агентом по НДФЛ. При получении дивидендов физическим лицом - резидентом РФ налоговая ставка составляет девять процентов.

При выплате дивидендов физическим лицам - нерезидентам РФ ставка налога составляет 15 процентов. На них могут распространяться условия международных соглашений об избежании двойного налогообложения, которыми предусматривается применение пониженной ставки или освобождение от налога. Для этого получатель чистой прибыли предоставляет обществу как налоговому агенту официальное подтверждение того факта, что он является резидентом государства, с которым Россией заключено соглашение об избежании двойного налогообложения.

НДФЛ начисляется, удерживается и уплачивается из доходов налогоплательщика в бюджет исключительно при фактической выплате дивидендов. Налог должен быть перечислен в тот же день, в который производится выплата чистой прибыли.

На практике возникают ситуации, когда человек не желает получать дивиденды и отказывается от них в пользу организации. Но законодательство не предусмотрело ситуации отказа гражданина от причитающихся ему дивидендов. В этом случае считается, что день отказа участника от чистой прибыли в пользу организации является датой получения дохода. Поэтому с такого учредителя все равно необходимо удержать НДФЛ. Такая позиция высказана Минфином России в Письме от 04.10.2010 N 03-04-06/2-233.

Несмотря на то что в Законе об ООО прямо говорится, что порядок распределения чистой прибыли может быть иным, чем установлено в Законе, суды считают, что доходы, полученные участниками сверх того, что им полагается исходя из вложенных долей, следует квалифицировать как иные доходы физического лица. Такие выводы содержатся в Постановлениях ФАС Московского округа от 25.05.2009 N КА-А41/4239-09, Северо-Западного округа от 18.04.2012 N А13-13347/2010 и ФАС Поволжского округа от 24.05.2012 N А65-18467/2011.

Вслед за судами Минфин России пояснил в Письме от 30.07.2012 N 03-03-10/84, что часть чистой прибыли ООО, распределенная непропорционально долям учредителей в уставном капитале общества, не является дивидендами. Поэтому она облагается по стандартным налоговым ставкам. Эта позиция опровергается также положениями ст. 275 Налогового кодекса, в которой дивидендами признается сумма налога на доходы от долевого участия в организации и не упоминается принцип пропорционального распределения прибыли.

По вопросу получения прибыли в размере суммы меньшей, чем пропорциональная доля участника, суды занимают позицию в пользу налогоплательщиков. Например, ФАС Северо-Западного округа в Постановлении от 28.04.2012 N А13-7191/2010 отметил, что, когда чистая прибыль общества распределена в пользу участника не пропорционально его доле, а в меньшем размере, его выплата рассматривается в качестве дивидендов и облагается по соответствующей ставке.

Налог на прибыль

При выплате дивидендов учредителям - юридическим лицам фирма должна уплатить налог на прибыль. Ставка налога может составлять ноль или девять процентов.

Для исчисления налога по ставке ноль процентов необходимо, чтобы на день, когда принимается решение о выплате дивидендов, выполнялось одно из следующих условий. В течение не менее 365 календарных дней получающее прибыль общество должно непрерывно владеть на праве собственности не менее чем половиной долей в уставном капитале организации, выплачивающей дивиденды, или депозитарными расписками, дающими право на получение дивидендов, в сумме, соответствующей не менее 50 процентам общей суммы выплачиваемых организацией дивидендов.

Чтобы подтвердить право на применение льготной ставки, в налоговую инспекцию должны представляться документы, где указана дата получения права собственности на долю в уставном капитале фирмы или на депозитарные расписки. Это, например, решения о размещении эмиссионных ценных бумаг, договоры купли-продажи (мены), договоры о реорганизации в форме слияния или присоединения.

А.Полетаева

Юрист