Мудрый Экономист

Некоторые особенности аудиторской проверки обоснованности формирования страховых резервов

"Аудиторские ведомости", 2014, N 2

Рассмотрены сущность составления программ аудиторской проверки обоснования формирования страховых резервов, классификация страховых резервов, типовые нарушения обоснованности формирования страховых резервов, а также источники информации для проведения аудиторских процедур.

Введение

Эффективное управление финансовыми ресурсами в страховой организации невозможно без решения задач стратегического и оперативного планирования, оценки текущего финансового состояния, оптимального распределения финансового потенциала при построении страхового и инвестиционного портфелей. Для решения этих задач используются результаты аудита и аудиторские заключения.

Резервы по своему характеру являются кредитным капиталом, их большой размер говорит о финансовой устойчивости при условии их оптимального формирования и размещения, соблюдения пропорции с объемом собственных средств.

Резервы должны быть адекватны обязательствам по договорам - сделкам, поэтому решение задачи достаточности резервов должно основываться на анализе обязательств и являться результатом обоснованных математических расчетов.

Страховые резервы: предмет аудита, методы формирования, расчеты

Страховые резервы - это неисполненные страховые обязательства по договорам страхования по состоянию на дату составления отчета. От методов, используемых при оценке обязательств, в значительной степени зависит обеспечение предстоящих страховых выплат. Для выполнения обязательств страховые резервы формируются в той валюте, в которой проводится страхование. Правильный расчет резервов позволяет судить о финансовом состоянии страховой организации на отчетную дату, что важно знать пользователям отчетности - страхователям, собственникам, страховому надзору и т.п.

Предметом аудита страховых резервов является проверка:

При разработке программы проверки используются Методические рекомендации по сбору аудиторских доказательств при проверке правильности формирования страховых резервов, согласно которым программа должна включать следующие разделы проверки обоснованности формирования страховых резервов [1]:

При проведении проверки обоснованности формирования страховых резервов аудитор должен установить правильность:

Страховые резервы формируются либо на основании методических рекомендаций ФССН <1> либо (если это допускают нормативные документы) по правилам (положениям), разработанным страховой организацией и согласованным в установленном порядке с органами страхового надзора. Содержание аудиторских процедур и источники информации для них при проверке обоснованности формирования страховых резервов представлены в табл. 1 [2].

<1> Федеральной службы страхового надзора, ныне - единого мегарегулятора в лице Банка России.

Таблица 1

Вариант программы аудиторской проверки обоснованности формирования страховых резервов

N п/п

Содержание аудиторской процедуры

Источники информации для аудиторской процедуры

1

Наличие у страховщика документов, на основании которых формируются страховые резервы

Лицензия на право проведения страховой деятельности.

Положение о формировании страховых резервов по страхованию иному, чем страхование жизни.

Положение о формировании страховых резервов по страхованию жизни.

Учетная политика

2

Применение страховщиком методов формирования страховых резервов по страхованию иному, чем страхование жизни, отличных от методов, установленных Правилами формирования страховых резервов

Положение о формировании страховых резервов по страхованию иному, чем страхование жизни.

Журнал учета договоров страхования.

Журнал учета договоров, принятых в перестрахование

3

Изменение страховщиком методов формирования страховых резервов по страхованию жизни

Положение о формировании страховых резервов по страхованию жизни

4

Последовательность применения выбранного метода расчета страховых резервов в течение отчетного периода

Положение о формировании страховых резервов по страхованию иному, чем страхование жизни.

Положение о формировании страховых резервов по страхованию жизни.

Учетная политика

Проверка обоснованности формирования резервов, во-первых, должна подтвердить достаточность средств у страховщика для погашения обязательств перед страхователями, во-вторых, избежать завышения (или уменьшения) налогооблагаемой базы по налогу на прибыль.

Страховая организация формирует страховые резервы на основе положения о формировании страховых резервов (далее - положение) с учетом видов страхования, определенных лицензией на право ведения страховой деятельности. Положение утверждается приказом или распоряжением руководителя организации, согласуется с ФСФР (ранее - ФССН, ныне - Банком России как новым единым мегарегулятором) не позднее чем за 90 дней до начала следующего года. Применение такого согласованного Положения возможно только с отчетного года, следующего за годом согласования. Аудитор обращает особое внимание на изменения, вносимые в правила (положения) формирования страховых резервов, если они имели место, и степень их обоснованности.

Поскольку в отношении методов формирования страховых резервов отсутствуют строгие правила, при аудите этих операций необходимо принимать во внимание требования Правила (стандарта) N 21 "Особенности аудита оценочных значений", введенного Постановлением Правительства РФ от 16.04.2005 N 228.

При расчете страховых резервов необходимо соблюдать последовательность выбранного метода расчета страховых резервов. Аудитор отслеживает, чтобы в течение года страховщик не переходил с одного метода расчета страховых резервов на другие, например со статистического метода на экспертный метод оценки и др. Порядок исчисления резерва по каждой учетной группе должен быть закреплен в учетной политике организации. Однако нередки случаи, когда страховщики рассчитывают резерв по договору, относящемуся к той или иной учетной группе, используя неверный метод. В таких случаях необходимо придерживаться требований учетной политики либо, если это целесообразно, внести в нее изменения в установленном законодательством порядке.

Страховые организации производят расчеты страховых резервов на основе информации, содержащейся в журнале учета заключенных договоров страхования (сострахования) и журнале учета договоров, принятых в перестрахование. Аудитору необходимо проверить наличие этих журналов, правильность их ведения и соответствие данных, принятых для расчета, с данными журналов.

Для расчета страховых резервов используется показатель базовой страховой премии (БСП), равной страховой брутто-премии (БП), за минусом фактически начисленного комиссионного вознаграждения (КВ) и отчислений в резерв предупредительных мероприятий (РПМ):

БСП = БП - КВ - РПМ.

Расчет РНП производится отдельно по каждой учетной группе договоров, затем общая величина резерва определяется путем суммирования резервов, рассчитанных по всем учетным группам договоров. Аудитору необходимо удостовериться, правильно ли комбинированные договоры страхования отнесены к соответствующей учетной группе. Например, премия по страхованию автокаско (данный комплексный вид может содержать страхование собственно автомобиля как имущества, дополнительную ответственность страхователя, иногда страхование водителя и пассажиров от несчастного случая) может быть ошибочно отражена по учетной группе 5 "Страхование средств наземного транспорта". Аналогичная ситуация возможна и при комплексном страховании строительно-монтажных рисков и др. Результаты проверки формирования страховых резервов обобщаются в рабочем документе.

Аудитор на заключительном этапе аудиторских процедур по проверке страховых резервов устанавливает степень достоверности соответствующих данных, включенных в баланс, отчеты о финансовых результатах, о страховых резервах по видам страхования иным, чем страхование жизни.

Аудит обоснованности формирования резерва по страхованию жизни

Если договор страхования жизни содержит условие об обязанности осуществить страховую выплату (в том числе в виде пенсий, ренты, аннуитетов) при дожитии застрахованного лица до определенного договором срока, то формируется резерв по страхованию жизни. Обязательства страховщика по видам страхования жизни рассчитываются с учетом нормы доходности, используемой страховщиками при расчете страховых тарифов и согласованной со службой надзора. При увеличении нормы доходности страховые организации представляют на согласование новые редакции страховых тарифов, оформленные с соблюдением требований [3, 4].

Страховые организации формируют эти резервы на основе положения о формировании страховых резервов по страхованию жизни, разработанного самостоятельно и согласованного со страховым надзором. Вопросы для проверки обоснованности формирования резерва по страхованию жизни и источники получения доказательств приведены в варианте программы (табл. 2).

Таблица 2

Вариант программы аудиторских процедур при проверке обоснованности формирования резерва по страхованию жизни

N п/п

Содержание аудиторской процедуры

Источники информации для аудиторской процедуры

1

Обоснованность применения нормы доходности при расчете страхового резерва по страхованию жизни

Расчет страховых тарифов по страхованию жизни, залицензированных страховым надзором

2

Правильность расчета страхового резерва по страхованию жизни

Расчет резерва по страхованию жизни; структура тарифной ставки по страхованию жизни

Типичные нарушения, выявленные в ходе проверки, обобщаются в рабочем документе. Прокомментируем возможные нарушения:

Аудит обоснованности формирования резерва незаработанной премии

Резерв незаработанной премии (РНП) - это базовая страховая премия, поступившая по договору страхования, действовавшему в отчетном периоде, относящаяся к периоду действия договора страхования, выходящему за пределы отчетного периода. Для расчета РНП договоры подразделяются на учетные группы. Для каждой группы используются различные методы расчета РНП в соответствии с правилами формирования страховых резервов по страхованию иному, чем страхование жизни [5]. Аудитор проверяет правильность отнесения договоров к соответствующей учетной группе. Вариант программы проверки правильности формирования РНП представлен в табл. 3.

Таблица 3

Вариант программы аудиторских процедур проверки обоснованности формирования резерва незаработанной премии

N п/п

Содержание аудиторской процедуры

Источники информации для аудиторской процедуры

1

Правильность применения метода формирования РНП по учетной группе

Положение о формировании страховых резервов по страхованию иному, чем страхование жизни.

Таблица "Расчет резерва незаработанной премии методом "1/24" по договорам со сроками действия, равными N месяцам".

Таблица "Расчет резерва незаработанной премии методом "1/8" по договорам со сроками действия, равными N кварталам".

Таблица "Расчет резерва незаработанной премии методом "pro rata temporis"

2

Правомерность отнесения комбинированных договоров к соответствующей учетной группе

Договоры страхования.

Журнал учета заключенных договоров страхования.

Таблица "Расчет резерва незаработанной премии методом "1/24" по договорам со сроками действия, равными N месяцам".

Таблица "Расчет резерва незаработанной премии методом "1/8" по договорам со сроками действия, равными N кварталам".

Таблица "Расчет резерва незаработанной премии методом "pro rata temporis"

3

Наличие журналов учета заключенных договоров страхования (сострахования) и перестрахования, наличие в них всех обязательных реквизитов

Журнал учета заключенных договоров страхования (сострахования).

Журнал учета договоров, принятых в перестрахование

4

Выборочная проверка соответствия данных в журнале учета заключенных договоров договорам страхования и данным, отраженным на счетах бухгалтерского учета

Договоры страхования и перестрахования.

Журнал учета заключенных договоров страхования (сострахования).

Журнал учета договоров, принятых в перестрахование.

Карточки по счетам

5

Проверить, не формировался ли РНП по недействующим на отчетную дату договорам

Журнал учета заключенных договоров страхования (сострахования).

Журнал учета договоров, принятых в перестрахование.

Таблица "Расчет резерва незаработанной премии методом "1/24" по договорам со сроками действия, равными N месяцам".

Таблица "Расчет резерва незаработанной премии методом "1/8" по договорам со сроками действия, равными N кварталам".

Таблица "Расчет резерва незаработанной премии методом "pro rata temporis"



6

Правильность исчисления базовой страховой премии для расчета РНП

Таблица "Расчет базовой страховой премии для целей расчета резерва незаработанной премии методом "1/24" по договорам со сроками действия, равными N месяцам".

Таблица "Расчет базовой страховой премии для целей расчета резерва незаработанной премии методом "1/8" по договорам со сроками действия, равными N кварталам".

Таблица "Расчет базовой страховой премии для целей расчета резерва незаработанной премии методом "pro rata temporis". Карточки по счетам

7

Правильность определения срока страхования при формировании РНП



Договоры страхования и перестрахования.

Таблица "Расчет резерва незаработанной премии методом "1/24" по договорам со сроками действия, равными N месяцам".

Таблица "Расчет резерва незаработанной премии методом "1/8" по договорам со сроками действия, равными N кварталам".

Таблица "Расчет резерва незаработанной премии методом "pro rata temporis"

8

Правомерность уменьшения страховой брутто-премии на сумму начисленного вознаграждения и отчислений от страховой брутто-премии в случаях, предусмотренных действующим законодательством

Таблица "Расчет базовой страховой премии для целей расчета резерва незаработанной премии методом "1/24" по договорам со сроками действия, равными N месяцам".



Таблица "Расчет базовой страховой премии для целей расчета резерва незаработанной премии методом "1/8" по договорам со сроками действия, равными N кварталам".

Таблица "Расчет базовой страховой премии для целей расчета резерва незаработанной премии методом "pro rata temporis".

Структура тарифных ставок по страхованию иному, чем страхование жизни.

Договоры с агентами и брокерами.

Отчеты агентов и брокеров, акты выполненных работ

9



Правильность исчисления доли перестраховщиков в РНП

Расчет доли перестраховщиков в РНП.

Учетная политика

Аудитору при проверке правильности применения методов формирования РНП по учетным группам следует иметь в виду, что метод "pro rata temporis" применяется по любому виду страхования, а методы "1/24" и "1/8" - по следующим видам страхования: пассажиров, граждан, выезжающих за рубеж, грузов, товаров на складе, по договорам, принятым в перестрахование. Размер незаработанной премии определяется по каждой группе умножением базовой страховой премии на соответствующие коэффициенты. Порядок расчетов подробно изложен в Приказе Минфина России от 11.06.2002 N 51н.

Аудитор проверяет ситуацию в случае заключения договоров, относящихся к нескольким учетным группам, подразделяются ли они на условные договоры, каждый из которых относится к соответствующей учетной группе (п. 16 Приказа Минфина России N 51н), - это аудиторская процедура N 2.

Все расчеты страховых резервов проводятся на основе информации, содержащейся в журналах учета заключенных договоров страхования (сострахования) и перестрахования (аудиторская процедура N 3). Аудитор проверяет наличие этих журналов, всех обязательных реквизитов в них, например номера договора; даты вступления договора в силу; срока действия договора; размера страховой суммы; размера начисленной страховой премии; даты начисления страховой премии; размера страховой премии, по которой сделана сторнировочная запись "красное сторно"; размера и даты уплаты страховой премии; размера начисленного вознаграждения за заключение договора; размера отчислений от страховой премии в случаях, предусмотренных действующим законодательством.

Аудитор проверяет соблюдение срока хранения документов, содержащих данные для расчетов страховых резервов по каждому договору (не менее 5 лет с даты полного исполнения обязательств по договору).



Кроме того, аудитор проводит выборочную проверку соответствия данных журналов учета заключенных договоров данным, отраженным на счетах бухгалтерского учета (аудиторская процедура N 4). По результатам выборочной проверки аудитор составляет рабочий документ.

Аудитор при проверке правильности исчисления базовой страховой премии для расчета РНП (аудиторская процедура N 6) должен иметь в виду, что по договору страхования (сострахования) начисленная страховая брутто-премия уменьшается на сумму начисленного вознаграждения за заключение договора страхования (сострахования) и отчислений от страховой брутто-премии в случаях, предусмотренных действующим законодательством. Для расчета резерва незаработанной премии по договорам, принятым в перестрахование, начисленная страховая брутто-премия уменьшается на сумму начисленного вознаграждения по договору перестрахования.

Аудитор устанавливает правомерность уменьшения страховой брутто-премии на сумму начисленного вознаграждения по договору и отчислений от страховой брутто-премии в случаях, предусмотренных действующим законодательством, учитывая, что в структуре тарифной ставки по видам страхования иным, чем страхование жизни, могут быть предусмотрены отчисления в резерв предупредительных мероприятий, уменьшающие брутто-премию при расчете незаработанной премии (аудиторская процедура N 8). При отказе страховщика от формирования резерва предупредительных мероприятий этот резерв исключается из структуры тарифной ставки и утверждается измененная структура тарифной ставки в установленном порядке. Страховщик вправе применять измененную структуру с даты утверждения исполнительным органом.

Аудиторская процедура N 8 предполагает проверку обоснованности формирования РНП в случае, когда дата вступления договора в силу наступает позднее даты начисления страховой премии по договору. Аудитор учитывает, что в соответствии со ст. 957 ГК РФ договор страхования вступает в силу в момент уплаты страховой премии или ее первого взноса. В случае когда дата вступления договора в силу наступает позднее даты начисления страховой премии по договору, резерв незаработанной премии согласно п. 17 Приказа Минфина России N 51н принимается равным величине страховой премии по договору.

Возможны случаи, когда резерв незаработанной премии сформирован по договору, объект которого (имущественный интерес) прекратил свое существование. Допустим, что застрахованное по договору имущество было похищено либо полностью погибло и по страховому случаю была произведена выплата в полном объеме. В данной ситуации обязательства страховщика по договору считаются выполненными и договор прекращает свое действие. Следовательно, резерв на отчетную дату по таким договорам формироваться не должен.

Если страхователем утрачено право собственности на страхуемое имущество (например, при его продаже), то формирование РНП по договору страхования, как и начисление премии, неправомерно.

Правильность исчисления доли перестраховщиков в РНП (аудиторская процедура N 9) устанавливается в соответствии с п. 12 Приказа Минфина России N 51н, согласно которому доля участия перестраховщиков определяется по каждому договору страхования, сострахования и договору, принятому в перестрахование, в соответствии с условиями договора перестрахования. Порядок формирования доли участия перестраховщиков в РНП отражается в учетной политике; нарушения, выявленные в ходе этого раздела аудиторской проверки, отражаются в отчетном документе.

Типичными нарушениями при аудите обоснованности формирования РНП являются:

На практике возможна ситуация, когда неверно определена или вовсе не отражена доля участия перестраховщика в РНП по договорам входящего перестрахования. Согласно Правилам, утвержденным Приказом Минфина России N 51н, доля участия перестраховщика в страховых резервах (в том числе в РНП) определяется по каждому договору (или группе договоров) страхования, сострахования и договору, принятому в перестрахование, в соответствии с условиями договора (договоров) перестрахования. Порядок формирования доли участия перестраховщиков в РНП должен быть отражен в учетной политике организации. Например, доля перестраховщика в РНП может определяться пропорционально отношению базовой страховой премии, переданной в перестрахование, к базовой страховой премии по договорам страхования, сострахования, принятого перестрахования по данной учетной группе.

Аудит правильности формирования резерва произошедших, но незаявленных убытков, заявленных, но неурегулированных убытков

Одной из основных задач аудиторской проверки резервов убытков является установление обоснованности их формирования. Резерв произошедших, но незаявленных убытков (далее - РПНУ) образуется для обеспечения выполнения страховой организацией обязательств, включая расходы по урегулированию убытков, по договорам страхования, возникшим в связи с произошедшими страховыми случаями в течение отчетного года, о факте наступления которых не было заявлено в установленном порядке на отчетную дату. Перечень аудиторских процедур для проверки обоснованности формирования РПНУ и источников информации приведен в табл. 4.

Таблица 4

Вариант программы аудиторских процедур при проверке обоснованности формирования резерва произошедших, но незаявленных убытков (РПНУ)

N п/п

Содержание аудиторской процедуры

Источник информации для аудиторской процедуры

1

Наличие журнала учета убытков и досрочно прекращенных договоров страхования (сострахования).

Наличие журнала учета убытков по договорам, принятым в перестрахование, наличие в них всех обязательных реквизитов

Журнал учета убытков и досрочно прекращенных договоров страхования (сострахования).

Журнал учета убытков по договорам, принятым в перестрахование

2

Правомерность выбранного периода оплаты (развития) убытков для расчета РПНУ по соответствующей учетной группе

Положение о формировании страховых резервов по страхованию иному, чем страхование жизни.

Таблица "Расчет резерва произошедших, но незаявленных убытков" по учетным группам

3

Обоснованность расчета заработанной премии для расчета РПНУ

Таблица "Расчет заработанной страховой премии для расчета резерва произошедших, но незаявленных убытков".

Бухгалтерский баланс.

Отчет о прибылях и убытках

4

Правомерность и обоснованность выбранного метода расчета РПНУ

Таблица "Расчет резерва произошедших, но незаявленных убытков" по учетным группам

5

Обоснованность исчисления доли перестраховщиков в РПНУ

Расчет доли перестраховщиков в РПНУ. Учетная политика организации

Проверка по аудиторской процедуре N 1 предполагает наличие журналов и осуществление анализа по ним в следующей последовательности:

При этом договоры страхования необходимо группировать по учетным группам в зависимости от выбранного метода расчета РПНУ и выбранного периода оплаты убытков.

Аудитор проверяет наличие следующих обязательных реквизитов в журналах, в том числе дату досрочного прекращения договора и изменений условий договора; размер страховой премии, возвращенной страхователям или перестрахователям в связи с досрочным прекращением или изменением условий договора; дату возврата страховой премии, поступления заявления о страховом случае, наступления страхового случая; размер заявленного убытка, информации об изменении этого размера в результате его урегулирования; дату и размер страховой выплаты и дату отказа в страховой выплате.

По аудиторской процедуре N 2 проверяется правомерность выбранных периодов развития убытков. Например, по договорам, относящимся к учетным группам 1 - 11, рассматриваются данные не менее чем за 12 кварталов наступления убытков (периодов оплаты), предшествующих отчетной дате, а по договорам, относящимся к учетным группам 12 - 19, рассматриваются данные не менее чем за 20 кварталов, предшествующих отчетной дате.

Аудитор рассматривает при проверке правильность расчета заработанной премии для целей расчета РПНУ. Заработанная страховая премия определяется как страховая брутто-премия, начисленная в отчетном периоде, увеличенная на величину резерва незаработанной премии на начало отчетного периода и уменьшенная на величину резерва незаработанной премии на конец этого же периода (аудиторская процедура N 3). В ходе проверки составляется рабочий документ.

Для расчета РПНУ могут использоваться два метода: по "косынке" или в размере 10% заработанной премии (аудиторская процедура N 4). Расчет РПНУ возможен исходя из данных об оплаченных убытках не менее чем за 12 кварталов для учетных групп 1 - 11 (20 кварталов - для учетных групп 12 - 19) в следующих случаях:

РПНУ принимается наибольший из двух резервов произошедших, но незаявленных убытков: либо резерв, рассчитанный по "косынке", либо резерв, рассчитанный в размере 10% заработанной страховой премии за последние четыре квартала, предшествующие отчетной дате.

Аудитор, проверяя правильность исчисления доли перестраховщиков в РПНУ, учитывает, что доля участия перестраховщиков в страховых резервах по страхованию иному, чем страхование жизни, определяется по каждому договору или группе договоров страхования, сострахования и договору, принятому в перестрахование в соответствии с условиями договора перестрахования (аудиторская процедура N 5). Нарушения, выявленные в ходе проведения аудиторских процедур по обоснованиям формирования РПНУ, отражаются в отчетном документе.

Аудиторы проверяют обоснованность формирования резерва заявленных, но неурегулированных убытков (далее - РЗУ), который страховщики образуют для обеспечения исполнения обязательств, включая расходы по урегулированию убытков, а также по договорам страхования, неисполненным или не полностью исполненным на отчетную дату, возникших в связи со страховыми случаями, которые имели место в отчетном или предшествующих периодах, о факте наступления которых было заявлено в установленном порядке. Аудиторам для проверки этого резерва необходимо наличие у страховщика журнала учета убытков, в котором должны быть показаны величина заявленной претензии, дата заявления, статус претензии, дата оплаты претензии или дата отказа в выплате. На основании этих данных проверяется обоснованность формирования РЗУ, который должен соответствовать сумме заявленных убытков за отчетный период, увеличенной на сумму неурегулированных убытков за периоды, предшествующие отчетному, и уменьшенной на сумму уже оплаченных убытков в течение отчетного периода плюс расходы по урегулированию убытков.

Аудиторские процедуры для проверки обоснованности формирования резерва заявленных, но неурегулированных убытков и источников получения информации приведены в возможном варианте программы в табл. 5.

Таблица 5

Вариант программы аудиторских процедур по проверке обоснованности формирования резерва заявленных, но неурегулированных убытков (РЗУ)

N п/п

Содержание аудиторской процедуры

Источник информации для аудиторской процедуры

1

Обоснованность исчисления базы для расчета РЗУ

Журнал учета убытков и досрочно прекращенных договоров страхования (сострахования).

Журнал учета убытков по договорам, принятым в перестрахование.

Таблица "Расчет резерва заявленных, но неурегулированных убытков"

2

Отсутствие случаев включения в РЗУ убытков, превышающих максимально возможную величину убытков, в том числе и превышающих страховую сумму, определенную в договоре

Договоры страхования и перестрахования.

Журнал учета убытков и досрочно прекращенных договоров страхования (сострахования).

Журнал учета убытков по договорам, принятым в перестрахование.

Таблица "Расчет резерва заявленных, но неурегулированных убытков".

Заявления страхователей о наступивших убытках

3

Обоснованность и правомерность включения в расчет РЗУ заявленных убытков

Заявления страхователей о наступивших убытках.

Журнал учета убытков и досрочно прекращенных договоров страхования (сострахования)

4

Правомерность и обоснованность отказов в страховой выплате

Правила страхования по видам страхования.

Договоры страхования.

Журнал учета убытков и досрочно прекращенных договоров страхования (сострахования)

5

Обоснованность исчисления доли перестраховщиков в РЗУ

Расчет доли перестраховщиков в РЗУ

Аудит РЗУ проводится в соответствии с программой. Обоснованность исчисления базы для расчета РЗУ устанавливается на основе данных журнала учета убытков и досрочно прекращенных договоров страхования (сострахования), а также договоров, принятых в перестрахование. Используются данные таблицы расчета РЗУ (аудиторская процедура N 1), где в качестве базы для расчета РЗУ принимается размер неурегулированных обязательств страховщика на отчетную дату, подлежащих оплате по:

При расчете РЗУ величина не урегулированных на отчетную дату обязательств увеличивается на сумму расходов по урегулированию убытков в размере 3% ее величины. Аудитор проверяет отсутствие (или наличие) случаев включения в РЗУ убытков (аудиторская процедура N 2), превышающих максимально возможную их величину, в том числе превышающих страховую сумму, определенную в договоре страхования. В соответствии с п. 27 Приказа Минфина России N 51н дается разъяснение, что если о страховом случае заявлено, но размер заявленного убытка, подлежащего оплате страховщиком, в договоре не установлен, то для расчета резерва принимается максимально возможная величина убытка, но не превышающая страховую сумму.

Источники информации - это договоры страхования и перестрахования, журналы учета убытков по этим договорам, расчеты РЗУ и заявления страхователей о наступивших убытках. При проверке правомерности отказов в страховой выплате (аудиторская процедура N 4) аудитору необходимо установить их обоснованность. В соответствии с ГК РФ страховщик может отказать страхователю в страховой выплате, если:

воздействия ядерного взрыва, радиации или радиоактивного заражения;

военных действий, а также маневров или иных военных мероприятий;

гражданской войны, народных волнений всякого рода или забастовок.

Аудитором проводится обоснованность исчисления доли перестраховщиков в РЗУ (аудиторская процедура N 5), если страховая организация осуществляет операции по перестрахованию. В соответствии с п. 12 Правил формирования страховых резервов по страхованию иному, чем страхование жизни доля участия перестраховщиков в страховых резервах определяется по каждому договору (группе договоров) страхования, сострахования и договору, принятому в перестрахование. Аудитор проверяет также порядок формирования доли участия перестраховщиков в резерве заявленных, но неурегулированных убытков в учетной политике. Нарушения, выявленные в ходе проверки обоснованности формирования РЗУ, отражаются в отчетном рабочем документе.

Аудит обоснованности формирования резерва выравнивания убытков (РВУ) и стабилизационного резерва (СР)

Формирование резерва выравнивания убытков (далее - РВУ) производится в соответствии с методикой, предусмотренной Приказом Минфина России N 51н. Предметом аудита этих резервов является обоснованность формирования средств для компенсации убытков страховой организации, уровень которых превышает уровень убыточности, заложенный в расчет тарифных ставок.

В обязательном порядке РВУ формируется по ОСАГО. Аудитор проверяет обоснованность формирования этого резерва с использованием возможного варианта программы с набором аудиторских процедур, приведенных в табл. 6.

Таблица 6

Вариант программы аудиторских процедур по проверке обоснованности резерва выравнивания убытков (РВУ) по ОСАГО

N п/п

Содержание аудиторской процедуры

Источник информации для аудиторской процедуры

1

Правомерность формирования резервов выравнивания убытков

Положение о формировании страховых резервов по страхованию иному, чем страхование жизни

2

Правильность исчисления РВУ по ОСАГО

Таблица "Расчет заработанной страховой премии, коэффициента состоявшихся убытков и расчетной величины коэффициента состоявшихся убытков для целей выравнивания убытков по учетной группе 13.1"

3

Правильность применения расчетной величины коэффициента состоявшихся убытков по ОСАГО

Структура тарифных ставок

4

Проверка полноты учета показателей при расчете заработанной премии в целях расчета резерва выравнивания убытков по ОСАГО

Таблица "Расчет заработанной страховой премии, коэффициента состоявшихся убытков и расчетной величины коэффициента состоявшихся убытков для целей выравнивания убытков по учетной группе 13.1"

При проверке полноты расчета заработанной премии для дальнейшего обоснования РВУ по ОСАГО (аудиторская процедура N 4) аудитором составляется рабочий документ, характеризующий степень расхождений показателей, рассчитанных по бухгалтерскому учету, в расчете РВУ, в расчетах РНП и доли перестраховщиков в РНП по учетной группе 13.1.

Стабилизационный резерв (далее - СР) - это оценка обязательств, связанных с осуществлением будущих страховых выплат в случае образования отрицательного финансового результата от проведения страховых операций в результате действия факторов, не зависящих от воли страховщика, или в случае превышения коэффициента состоявшихся убытков над его средним значением.

Формирование стабилизационного резерва по ОСАГО предусмотрено Приказом Минфина России N 51н и соответствующей методикой, в которой определены особенности этого резерва. Его назначение - в компенсации убытков, уровень которых превышает уровень убыточности, заложенный при расчете тарифных ставок.

Аудиторская проверка правильности исчисления базы для расчета стабилизационного резерва по ОСАГО проводится с использованием таблицы "Расчет доходов, расходов и финансового результата для целей расчета стабилизационного резерва по обязательному страхованию гражданской ответственности владельцев транспортных средств по учетной группе 13.1". Аудитор в качестве базы расчета величины этого резерва использует финансовый результат от страховых операций по учетной группе 13.1 (разность между величиной доходов по учетной группе 13.1 за отчетный период). Начиная с четвертого года с момента введения в действие ОСАГО (т.е. с 1 июля 2006 г.) доходы и расходы по учетной группе 13.1 на конец отчетного периода определяются (в соответствии с п. 44 Приказа Минфина России N 51н) без учета изменения резерва выравнивания убытков за отчетный период.

Аудитор проверяет правомерность увеличения стабилизационного резерва по ОСАГО, что устанавливается с учетом данных таблицы "Расчет стабилизационного резерва по обязательному страхованию гражданской ответственности владельцев транспортных средств по учетной группе 13.1".

Страховые организации формируют стабилизационный резерв в добровольном порядке, а также страховые резервы для обеспечения выполнения своих обязательств перед страхователем. Создание этих резервов согласовывается с ФСФР. Аудитор проверяет обоснованность формирования стабилизационных резервов (обязательных или добровольных в зависимости от вида страхования) в соответствии с набором аудиторских процедур по программе, приведенной в табл. 7.

Таблица 7

Вариант программы аудиторских процедур по проверке обоснованности формирования стабилизационного резерва (СР)

N п/п

Содержание аудиторской процедуры

Источник информации для аудиторской процедуры

1

Правильность применения порядка формирования СР (обязательного или добровольного) в зависимости от вида страхования

Положение о формировании страховых резервов по страхованию иному, чем страхование жизни.

Таблица "Расчет стабилизационного резерва по учетным группам 6, 7, 10, 12, 14 и 15".

Таблица "Расчет стабилизационного резерва по учетным группам 1 - 5, 8, 9, 11, 13, 16 - 19"

2

Правильность исчисления базы для расчета СР

Таблица "Расчет финансового результата, заработанной страховой премии и коэффициента состоявшихся убытков для целей расчета стабилизационного резерва" по учетной группе

3

Обоснованность выбранного метода распределения расходов в целях расчета СР

Положение о формировании страховых резервов по страхованию иному, чем страхование жизни.

Таблица "Расчет финансового результата, заработанной страховой премии и коэффициента состоявшихся убытков для целей расчета стабилизационного резерва" по учетной группе

4

Ограничение размера СР предельными значениями, формируемого в обязательном порядке

Таблица "Расчет стабилизационного резерва по учетным группам 6, 7, 10, 12, 14 и 15"

5

Правомерность формирования СР в добровольном порядке

Положение о формировании страховых резервов по страхованию иному, чем страхование жизни.

Таблица "Расчет средней величины коэффициента состоявшихся убытков и оценки квадратического отклонения значений коэффициента состоявшихся убытков для целей расчета стабилизационного резерва по учетным группам 1 - 5, 8, 9, 11, 13, 16 - 19"

6

Правильность исчисления коэффициента состоявшихся убытков в целях расчета СР, формируемого в добровольном порядке

Таблица "Расчет финансового результата, заработанной страховой премии и коэффициента состоявшихся убытков для целей расчета стабилизационного резерва" по учетной группе

7

Ограничение размера СР, формируемого в добровольном порядке, предельными значениями

Таблица "Расчет средней величины коэффициента состоявшихся убытков и оценки квадратического отклонения значений коэффициента состоявшихся убытков для целей расчета стабилизационного резерва по учетным группам 1 - 5, 8, 9, 11, 13, 16 - 19"

8

Правомерность формирования иных страховых резервов

Положение о формировании страховых резервов по страхованию иному, чем страхование жизни. Положение о формировании страховых резервов по страхованию жизни

9

Достоверность и правильность отражения в бухгалтерском учете высвобождения ранее начисленных и образования вновь созданных страховых резервов

Оборотно-сальдовый баланс.

Бухгалтерский баланс.

Отчет о прибылях и убытках

10

Правильность отражения страховых резервов в бухгалтерской отчетности

Оборотно-сальдовый баланс.

Бухгалтерский баланс.

Отчет о прибылях и убытках

Выявленные аудитором ошибки и нарушения отражаются в отчетном документе. По результатам проверки все выявленные нарушения и ошибки сводятся в обобщающую таблицу и аудитором делаются выводы, даются рекомендации.

Заключение

В данной статье авторами даны ответы на следующие вопросы:

Кроме того, обоснована необходимость внести ясность в вопросы методологии резервирования, а также необходимость дать оценку достаточности страховых резервов и получения полноценного аудиторского заключения.

Литература

  1. Методические рекомендации по сбору аудиторских доказательств при проверке правильности формирования страховых резервов, одобренные Советом по аудиторской деятельности при Минфине России (Протокол от 22.04.2004 N 25).
  2. Никулина Н.Н. Практический страховой аудит: Учебное пособие. М.: ЮНИТИ, 2012.
  3. Федеральный закон от 23.07.2013 N 234-ФЗ "О внесении изменений в Закон Российской Федерации "Об организации страхового дела в Российской Федерации".
  4. Приказ Минфина России от 11.06.2002 N 51н "Об утверждении Правил формирования страховых резервов по страхованию иному, чем страхование жизни".
  5. Страхование и управление рисками: Учебник для бакалавров / Под ред. Г.В. Черновой. М.: Юрайт, 2014.
  6. Страховое право: Учебник / Под ред. В.Н. Григорьева и др. М.: ЮНИТИ, 2014.

Н.Н.Никулина

Кандидат экономических наук,

доцент

кафедры "Страхование"

Нижегородский государственный университет

им. Н.И.Лобачевского

С.В.Березина

Кандидат экономических наук,

доцент

кафедры "Банки и банковское дело"

Нижегородский государственный университет

им. Н.И.Лобачевского