Мудрый Экономист

Обзор значимых постановлений пленума и президиума ВАС РФ за 2013 год

"Налоговый вестник", 2014, NN 2, 3

В течение 2013 г. появилось множество постановлений Пленума ВАС РФ, Президиума ВАС РФ. О них и пойдет речь в данном обзоре.

Разъяснения Президиума ВАС РФ можно разделить по таким областям законодательства, как:

а) гражданское. Из их числа можно выделить, например:

б) налоговое. Из их числа можно выделить, например:

в) таможенное. Из их числа можно выделить, например:

г) арбитражно-процессуальное. Из их числа можно выделить документы, которые не только разъясняют отдельные вопросы применения норм АПК РФ при рассмотрении дел с отдельными категориями лиц (например, Информационное письмо Президиума ВАС РФ от 09.07.2013 N 158 "Обзор практики рассмотрения арбитражными судами дел с участием иностранных лиц"), но и разъясняют вопросы отдельных процедур, связанных с деятельностью всей системы арбитражных судов в РФ, например:

Также укажем, что ВАС РФ в качестве суда первой инстанции выносит и решения.

Они выносятся по делам:

Определенный интерес, на наш взгляд, имеют и принятые в 2013 г. решения ВАС РФ, например такие, как:

Решения ВАС РФ по таким делам вступают в силу немедленно после их принятия (ч. 2 ст. 180 АПК РФ).

О наиболее интересных и значимых документах ВАС РФ 2013 г. мы расскажем в настоящей статье.

Уплата НДС при реализации имущества должника, признанного банкротом

В соответствии с п. 4.1 ст. 161 НК РФ (в ред. Федерального закона от 19.07.2011 N 245-ФЗ "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах" (далее - Закон N 245-ФЗ)) с 1 октября 2011 г. при реализации на территории РФ имущества и (или) имущественных прав должников, признанных в соответствии с законодательством РФ банкротами, налоговая база по налогу на добавленную стоимость определяется как сумма дохода от реализации этого имущества с учетом налога. При этом налоговая база определяется налоговым агентом отдельно по каждой операции по реализации указанного имущества. В таких случаях налоговыми агентами признаются покупатели указанного имущества и (или) имущественных прав, за исключением физических лиц, не являющихся индивидуальными предпринимателями. В связи с возникающими в судебной практике вопросами, касающимися уплаты НДС при реализации имущества должника, признанного банкротом, и в целях обеспечения единообразных подходов к их разрешению Пленум ВАС РФ принял соответствующее Постановление.

Далее речь пойдет о Постановлении Пленума ВАС РФ от 25.01.2013 N 11 "Об уплате налога на добавленную стоимость при реализации имущества должника, признанного банкротом" (далее - Постановление Пленума ВАС РФ от 25.01.2013 N 11). В Постановлении Пленума ВАС РФ от 25.01.2013 N 11 разъясняется, что судам необходимо иметь в виду, что п. 4.1 ст. 161 НК РФ не может быть истолкован как означающий, что реализация имущества должника в ходе конкурсного производства в любом случае облагается НДС независимо от того, является ли должник плательщиком такого налога или облагается ли им реализация определенного имущества. Плательщиками НДС являются организации и индивидуальные предприниматели (п. 1 ст. 143 НК РФ). Физические лица, не обладающие статусом индивидуального предпринимателя, плательщиками данного налога не признаются.

Как следует из положений ст. 216 Закона N 127-ФЗ, с момента принятия арбитражным судом решения о признании индивидуального предпринимателя банкротом и открытии конкурсного производства утрачивает силу государственная регистрация гражданина в качестве индивидуального предпринимателя.

Это обстоятельство влечет соответствующие налоговые последствия.

Утратив статус индивидуального предпринимателя, должник перестает быть плательщиком НДС, поэтому операции, совершаемые конкурсным управляющим или организатором торгов, по реализации его имущества в ходе конкурсного производства не подлежат обложению НДС.

Кроме того, необходимо принимать во внимание, что положения гл. 21 и ряда иных глав НК РФ предусматривают случаи, когда плательщиками НДС не являются и организации.

В связи с изложенным, по мнению Пленума ВАС РФ, высказанному в Постановлении от 25.01.2013 N 11, следует также учитывать, что не подлежит обложению НДС реализация в ходе конкурсного производства имущества в случаях, подпадающих под положения п. 2 ст. 146 НК РФ (в частности, реализация земельных участков - пп. 6 п. 2 ст. 146 НК РФ) или ст. 149 НК РФ (например, реализация ценных бумаг, в т.ч. акций акционерного общества, созданного в результате замещения активов (п. 4 ст. 141 Закона N 127-ФЗ), - пп. 12 п. 2 ст. 149 НК РФ).

Как указала ФНС России в Письме от 25.07.2013 N ЕД-4-3/13576@, до принятия Постановления Пленума ВАС РФ от 25.01.2013 N 11 судебная практика свидетельствовала о том, что при определении лица, на которого возложена обязанность по перечислению в бюджет НДС при реализации имущества организации-банкрота, необходимо руководствоваться п. 4.1 ст. 161 НК РФ (Постановления ФАС Московского округа от 28.01.2013 N А40-34418/12-22-316, ФАС Поволжского округа от 26.11.2012 N А55-2438/2012, ФАС Дальневосточного округа от 24.10.2012 N А51-10603/2009).

Одновременно ФНС России в Письме от 25.07.2013 N ЕД-4-3/13576@ обратила внимание, что Постановление Пленума ВАС РФ от 25.01.2013 N 11 не содержит оговорки, позволяющей пересматривать вступившие в силу судебные акты по новым обстоятельствам в связи с изменением практики применения правовой нормы.

В другом своем Письме - от 10.07.2013 N ЕД-4-3/12413@ - ФНС России в связи с запросом по вопросу применения положений п. 4.1 ст. 161 НК РФ с учетом Постановления Пленума ВАС РФ от 25.01.2013 N 11, касающегося уплаты НДС при реализации имущества должника, признанного банкротом, сообщила нижеследующее.

Прежде всего она обратила внимание, что порядок применения НДС налоговыми агентами, указанными в п. 4.1 ст. 161 НК РФ, с учетом арбитражной практики был уже предметом рассмотрения Минфином России.

Так, в Письме от 30.04.2013 N 03-07-11/15320 Минфин России указал, что в соответствии с п. 4.1 ст. 161 НК РФ (в ред. Закона N 245-ФЗ) с 1 октября 2011 г. при реализации на территории РФ имущества и (или) имущественных прав должников, признанных в соответствии с законодательством РФ банкротами, налоговая база по НДС определяется как сумма дохода от реализации этого имущества с учетом налога. При этом налоговая база определяется налоговым агентом отдельно по каждой операции по реализации указанного имущества. В таких случаях налоговыми агентами признаются покупатели указанного имущества и (или) имущественных прав, за исключением физических лиц, не являющихся индивидуальными предпринимателями.

Согласно указанному п. 4.1 ст. 161 НК РФ налоговые агенты обязаны исчислить расчетным методом, удержать из выплачиваемых доходов и уплатить в бюджет соответствующую сумму налога.

Кроме того, в соответствии с п. 4.1 ст. 161 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг), перечисленных в ст. 161 НК РФ, сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется и уплачивается в полном объеме налоговыми агентами, указанными в ст. 161 НК РФ, в т.ч. покупателями имущества должников, признанных банкротами.

Таким образом, обязанность по исчислению суммы НДС у покупателей - налоговых агентов возникает при перечислении ими денежных средств в оплату приобретаемого имущества.

Относительно применения налоговым агентом вычетов сумм НДС в Письме Минфина России отмечается, что в соответствии с п. 3 ст. 171 НК РФ суммы налога, уплаченные в соответствии со ст. 173 НК РФ покупателями - налоговыми агентами, подлежат вычетам.

При этом согласно п. 1 ст. 172 НК РФ данные суммы подлежат вычетам при наличии документов, подтверждающих уплату налога в бюджет покупателем имущества в качестве налогового агента.

В связи с этим в случае перечисления должнику покупателем стоимости имущества без уплаты налога в бюджет данные суммы у покупателя вычету не подлежат.

Вместе с тем в п. 1 Постановления Пленума ВАС РФ от 25.01.2013 N 11 указано на то, что при применении правил, в частности, п. 4.1 ст. 161 НК РФ (в ред. Закона N 245-ФЗ) цена, по которой имущество должника было реализовано, подлежит перечислению полностью (без удержания налога на добавленную стоимость) покупателем имущества должнику или организатору торгов, а также организатором торгов - должнику; эта сумма распределяется по правилам ст. ст. 134 и 138 Закона N 127-ФЗ.

При этом отмечается, что исходя из положений ст. 163 и п. 4 ст. 166 НК РФ НДС в отношении операций по реализации имущества (в т.ч. предмета залога) должника, признанного банкротом, исчисляется должником как налогоплательщиком по итогам налогового периода и уплачивается в сроки, установленные п. 1 ст. 174 НК РФ, с учетом того, что требование об уплате названного налога, согласно абз. 5 п. 2 ст. 134 Закона N 127-ФЗ, относится к четвертой очереди текущих требований.

Кроме того, согласно п. 1 Постановления Пленума ВАС РФ от 25.01.2013 N 11 при реализации имущества кредитной организации в ходе конкурсного производства цена, по которой имущество было реализовано, подлежит перечислению полностью (без удержания налога на добавленную стоимость) покупателем имущества кредитной организации или организатору торгов, а также организатором торгов - кредитной организации.

Одновременно ФНС России в Письме от 10.07.2013 N ЕД-4-3/12413@ отметила, что разъяснения Пленума ВАС РФ подготовлены в целях обеспечения единообразных подходов в судебной практике к разрешению вопросов, касающихся уплаты НДС при реализации имущества должника, признанного банкротом. Учитывая изложенное, по мнению ФНС России, при реализации имущества должника, признанного банкротом, НДС должен исчисляться и уплачиваться в бюджет налогоплательщиком-должником.

Вместе с тем ФНС России сообщила, что вышеуказанная позиция ФНС России с учетом положений Постановления Пленума ВАС РФ от 25.01.2013 N 11 направлена на согласование в Минфин России. После получения разъяснений из Минфина России согласованная позиция будет доведена до нижестоящих налоговых органов в установленном порядке. Минфин России ранее указывал, что при реализации имущества (имущественных прав) должника, в т.ч. при осуществлении им текущей деятельности, НДС следует уплачивать налоговому агенту - покупателю такого имущества (имущественных прав) (Письмо Минфина России от 11.02.2013 N 03-07-11/3393). Обязанность по исчислению суммы налога на добавленную стоимость у покупателей - налоговых агентов возникает при перечислении ими денежных средств в оплату приобретаемого имущества. При этом на основании ст. 174 НК РФ уплату налога в бюджет следует производить по итогам каждого налогового периода исходя из суммы налога, исчисленной за истекший налоговый период, равными долями не позднее 20-го числа каждого из трех месяцев, следующих за истекшим налоговым периодом (Письма Минфина России от 17.08.2012 N 03-07-11/306, от 28.12.2012 N 03-07-14/119). В Письме от 01.02.2012 N 03-07-11/25 Минфин России указал, что порядок исчисления НДС, предусмотренный п. 4.1 ст. 161 НК РФ, по мнению Минфина России, не противоречит нормам законодательства о несостоятельности (банкротстве), поскольку НДС уплачивается в бюджет за счет средств покупателей имущества и имущественных прав, что не нарушает прав соответствующих налогоплательщиков-должников и их кредиторов. Таким образом, согласно позиции Минфина России обязанность по исчислению и уплате НДС при реализации организации-покупателю имущества организации-должника, признанной банкротом, лежит на организации-покупателе (налоговом агенте). Учитывая разъяснения Постановления Пленума ВАС РФ от 25.01.2013 N 11, Минфин России и после его принятия указал, что в связи с принятием Постановления Пленума ВАС РФ от 25.01.2013 N 11 позиция Минфина России не изменилась (Письма Минфина России от 31.10.2013 N 03-07-11/46604, от 21.08.2013 N 03-07-11/34210).

В соответствии с п. 3 ст. 171 НК РФ суммы налога, уплаченные в соответствии со ст. 173 НК РФ покупателями - налоговыми агентами, подлежат вычетам.

При этом согласно п. 1 ст. 172 НК РФ данные суммы подлежат вычетам при наличии документов, подтверждающих уплату налога в бюджет покупателем имущества в качестве налогового агента.

В связи с этим в случае перечисления должнику покупателем стоимости имущества без уплаты НДС в бюджет данные суммы у покупателя вычету не подлежат.

Такой же вывод содержится и в Письмах Минфина России от 31.05.2013 N 03-07-11/19984, от 27.05.2013 N 03-07-11/19119, от 30.04.2013 N 03-07-11/15320.

Начало деятельности Суда по интеллектуальным правам

В связи с созданием Суда по интеллектуальным правам Пленум ВАС РФ в 2013 г. принял несколько документов, а именно:

Также ВАС РФ совместно с Судом по интеллектуальным правам выпустил Информацию от 09.07.2013 "С 3 июля 2013 года начал деятельность Суд по интеллектуальным правам" (далее - Информация от 09.07.2013).

Для того чтобы Суд по интеллектуальным правам начал свою деятельность, Пленум ВАС РФ должен был принять решение и официально известить об этом (п. 3 ст. 3 Федерального конституционного закона от 06.12.2011 N 4-ФКЗ "О внесении изменений в Федеральный конституционный закон "О судебной системе Российской Федерации" и Федеральный конституционный закон "Об арбитражных судах в Российской Федерации" в связи с созданием в системе арбитражных судов Суда по интеллектуальным правам").

Такое решение и принял Пленум ВАС РФ в Постановлении от 02.07.2013 N 51. В нем он указал дату начала деятельности Суда по интеллектуальным правам - 3 июля 2013 г.

С этого же момента вступило в силу Постановление Пленума ВАС РФ от 08.10.2012 N 60 "О некоторых вопросах, возникших в связи с созданием в системе арбитражных судов Суда по интеллектуальным правам" (далее - Постановление ВАС РФ от 08.10.2012 N 60) (п. 17 Постановления ВАС РФ от 08.10.2012 N 60).

Суду по интеллектуальным правам в качестве суда первой инстанции в силу п. 4.2 ч. 1 ст. 33 АПК РФ с учетом п. 2 ст. 43.4 Федерального конституционного закона "Об арбитражных судах в Российской Федерации" (далее - Закон об арбитражных судах) подведомственны дела, указанные в п. 1 ст. 43.4 Закона об арбитражных судах, независимо от субъектного состава участников спорных правоотношений, от характера спора, а также следующие дела:

  1. дела об оспаривании нормативных правовых актов федеральных органов исполнительной власти, затрагивающих права и законные интересы заявителя в области правовой охраны результатов интеллектуальной деятельности и средств индивидуализации, в том числе в сфере патентных прав и прав на селекционные достижения, права на топологии интегральных микросхем, права на секреты производства (ноу-хау), права на средства индивидуализации юридических лиц, товаров, работ, услуг и предприятий, права использования результатов интеллектуальной деятельности в составе единой технологии;
  2. дела по спорам о предоставлении или прекращении правовой охраны результатов интеллектуальной деятельности и приравненных к ним средств индивидуализации юридических лиц, товаров, работ, услуг и предприятий (за исключением объектов авторских и смежных прав, топологий интегральных микросхем), в т.ч.:

Указанные дела рассматриваются Судом по интеллектуальным правам независимо от того, являются ли участниками правоотношений, из которых возник спор, организации, индивидуальные предприниматели или граждане.

С более подробным перечнем дел, отнесенных к компетенции Суда по интеллектуальным правам, можно ознакомиться в сети Интернет на официальном сайте Суда по интеллектуальным правам в разделе "Вопросы разграничения компетенции" по адресу: http://ipc.arbitr.ru/process/analitika/info (п. 3 разд. I Информации от 09.07.2013).

Рассмотрение арбитражными судами дел об оспаривании нормативных правовых актов

Законодательство РФ не содержит определения понятия "нормативный правовой акт".

Вместе с тем, как указала Государственная Дума РФ в Постановлении от 11.11.1996 N 781-II ГД "Об обращении в Конституционный Суд Российской Федерации", в юридической доктрине принято исходить из того, что нормативный правовой акт - это письменный официальный документ, принятый (изданный) в определенной форме правотворческим органом в пределах его компетенции и направленный на установление, изменение или отмену правовых норм.

Пленум ВАС РФ в 2013 г. дал разъяснение по некоторым вопросам, которые возникают в судебной практике при рассмотрении дел об оспаривании нормативных правовых актов.

В связи с этим было выпущено Постановление Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 58 "О некоторых вопросах, возникающих в судебной практике при рассмотрении арбитражными судами дел об оспаривании нормативных правовых актов" (далее - Постановление Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 58).

Пленум ВАС РФ указал, что при определении юридической природы оспариваемого акта арбитражным судам надлежит исходить из оценки его содержания, принимая во внимание следующее.

Во-первых, носят нормативный характер, поскольку затрагивают права неопределенного круга лиц и рассчитаны на неоднократное применение акты органов государственной власти, органов местного самоуправления, иных органов, осуществляющих публичные полномочия, об утверждении (принятии) генеральных планов поселений, городских округов, схем территориального планирования муниципальных районов, субъектов РФ, РФ.

Во-вторых, по своей юридической природе такие акты не являются нормативными правовыми актами, и по правилам гл. 24 АПК РФ могут быть оспорены акты органов государственной власти, органов местного самоуправления, иных органов, осуществляющих публичные полномочия, об утверждении проектов планировки и проектов межевания территории, об установлении границ зон с особыми условиями использования территории (охранных, защитных зон), о резервировании земель для государственных и муниципальных нужд. Связано это с тем, что вышеуказанные акты не содержат норм права и не устанавливают правил поведения, а представляют собой акты применения к земельным участкам (землям) в границах определяемой соответствующим актом территории специального правового режима, предусмотренного законом или иным нормативным правовым актом.

В-третьих, не являются нормативными правовыми актами решения уполномоченного органа государственной власти в области государственного регулирования тарифов, иного органа, осуществляющего публичные полномочия, об утверждении индивидуальных тарифов для конкретных субъектов или касающиеся конкретных объектов, а также содержащие иные конкретные параметры. Однако арбитражный суд может признать такие решения нормативными правовыми актами, если установит, что они распространяются на неопределенный круг лиц.

Ранее в Постановлении Пленума ВС РФ от 29.11.2007 N 48 "О практике рассмотрения судами дел об оспаривании нормативных правовых актов полностью или в части" разъяснялось, что существенными признаками, характеризующими нормативный правовой акт, являются:

В Постановлении от 30.07.2013 N 58 Пленум ВАС РФ указал, что дела об оспаривании нормативных правовых актов принимаются к рассмотрению арбитражным судом, если:

Если арбитражный суд установит, что не имеется федерального закона, в соответствии с которым рассмотрение дела об оспаривании такого нормативного правового акта отнесено к его компетенции, арбитражный суд на основании п. 1 ч. 1 ст. 150 АПК РФ прекращает производство по делу, за исключением случаев, когда заявление об оспаривании этого акта уже подавалось в суд общей юрисдикции и не было им рассмотрено по существу со ссылкой на неподведомственность соответствующего дела судам общей юрисдикции (п. 2.5 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 58).

В заявлении о признании нормативного правового акта недействующим должно быть указано на то, какие права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской или иной экономической деятельности нарушаются оспариваемым актом или его отдельными положениями, в чем заключается нарушение или угроза нарушения прав и законных интересов заявителя, либо какие обязанности, по его мнению, на него незаконно возлагаются оспариваемым актом, либо в чем состоят иные препятствия для осуществления заявителем предпринимательской и иной экономической деятельности.

В заявлении о признании нормативного правового акта недействующим должно быть указано название нормативного правового акта, который имеет большую юридическую силу и на соответствие которому надлежит проверить оспариваемый акт или его отдельные положения. Нарушение требований, предъявляемых АПК РФ к заявлению о признании нормативного правового акта недействующим, исходя из взаимосвязанных положений ч. 1 ст. 128, ч. 1 и 2 ст. 193 АПК РФ является основанием для оставления заявления без движения. Неустранение заявителем обстоятельств, послуживших основанием для оставления заявления без движения, влечет в силу п. 4 ч. 1 ст. 129 АПК РФ возвращение заявления (п. 3.1 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 58).

Оспаривание разъясняющих писем Минфина России как документов нормативного характера

Согласно пп. 2 п. 1 и п. 3 ст. 21, п. 2 ст. 24 НК РФ право получать письменные разъяснения по вопросам применения законодательства РФ о налогах и сборах от Минфина России предоставлено налогоплательщикам, плательщикам сборов и налоговым агентам. Исходя из Письма Минфина России от 22.04.2013 N 03-02-07/1/13890, которое он выпустил по поводу статуса собственных письменных разъяснений, следует, что письменные разъяснения Минфина России:

Письменные разъяснения Минфина России (Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России), предоставляемые налогоплательщикам, плательщикам сборов и налоговым агентам в соответствии с п. 1 ст. 34.2 НК РФ, не являются нормативными правовыми актами и не подлежат обязательному официальному опубликованию. Размещение письменных разъяснений Минфина России (Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России) в различных правовых базах данных и средствах массовой информации не носит статуса обязательного официального опубликования.

Если налогоплательщик (плательщик сборов, налоговый агент) руководствовался письменным разъяснением Минфина России (Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России) о порядке исчисления, уплаты налога (сбора) или по иным вопросам применения законодательства о налогах и сборах, которое было адресовано данному налогоплательщику (плательщику сборов, налоговому агенту) в связи с исполнением им обязанностей налогоплательщика (плательщика сборов, налогового агента), к нему применяются нормы п. 8 ст. 75 и пп. 3 п. 1 ст. 111 НК РФ о неначислении пеней на сумму недоимки, которая образовалась у налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента) в результате исполнения законодательства с учетом позиции, изложенной в таком разъяснении, и об исключении вины лица в совершении налогового правонарушения в результате следования налогоплательщиком (плательщиком сбора, налоговым агентом) указанному письменному разъяснению.

Вышеуказанные разъяснения были даны Минфином России в Письме от 24.02.2010 N 03-04-05/10-67 "По вопросу правового статуса письменных разъяснений Минфина России".

В соответствии с пп. 3 п. 1 ст. 111 НК РФ обстоятельством, исключающим вину лица в совершении налогового правонарушения, признается выполнение налогоплательщиком (плательщиком сбора, налоговым агентом) письменных разъяснений о порядке исчисления, уплаты налога (сбора) или по иным вопросам применения законодательства о налогах и сборах, данных ему либо неопределенному кругу лиц финансовым, налоговым или другим уполномоченным органом государственной власти (уполномоченным должностным лицом этого органа) в пределах его компетенции (указанные обстоятельства устанавливаются при наличии соответствующего документа этого органа, по смыслу и содержанию относящегося к налоговым периодам, в которых совершено налоговое правонарушение, независимо от даты издания такого документа).

Положение пп. 3 п. 1 ст. 111 НК РФ не применяется в случае, если указанные письменные разъяснения основаны на неполной или недостоверной информации, представленной налогоплательщиком (плательщиком сбора, налоговым агентом). При защите своих интересов налогоплательщик должен руководствоваться законодательством о налогах и сборах, а также вправе учитывать позицию, изложенную в письмах Минфина России (Письмо Минфина России от 22.04.2013 N 03-02-07/1/13890). Также Минфин России указал, что в соответствии с пп. 5 п. 1 ст. 32 НК РФ налоговые органы обязаны руководствоваться письменными разъяснениями Минфина России по вопросам применения законодательства РФ о налогах и сборах.

Минфин России дает письменные разъяснения по разъяснению законодательства о налогах и сборах налоговым органам, которые направляются ФНС России для доведения до территориальных налоговых органов.

На официальном сайте ФНС России размещаются письма ФНС России, которые согласовываются с Минфином России. В Письме ФНС России от 23.09.2011 N ЕД-4-3/15678@ обращено внимание на необходимость неукоснительного применения налоговыми органами писем ФНС России, размещенных в разделе "Разъяснения Федеральной налоговой службы, обязательные для применения налоговыми органами" сайта ФНС России (Письмо Минфина России от 22.04.2013 N 03-02-07/1/13890).

В процессе правоприменительной практики ВАС РФ возник вопрос о правовом статусе письменных разъяснений Минфина России. Связано это было с тем, что в процессе рассмотрения дел и при вынесении решений по ним ВАС РФ исследовал различные точки зрения Минфина России, изложенные им в своих разъясняющих письмах. Вместе с тем укажем, что согласно ч. 1 ст. 5 Федерального конституционного закона от 31.12.1996 N 1-ФКЗ "О судебной системе Российской Федерации" суды осуществляют судебную власть самостоятельно независимо от чьей бы то ни было воли, подчиняясь только Конституции РФ и закону. Вступившие в законную силу судебные акты - решения, определения, постановления арбитражных судов обязательны для всех государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, организаций, должностных лиц и граждан и подлежат исполнению на всей территории РФ (ст. 7 Федерального конституционного закона от 28.04.1995 N 1-ФКЗ "Об арбитражных судах в Российской Федерации").

Письменные разъяснения Минфина России, в т.ч. направленные в ФНС России, не содержат правовых норм или общих правил, конкретизирующих нормативные предписания, и не являются нормативными правовыми актами вне зависимости от того, дано разъяснение конкретному заявителю либо неопределенному кругу лиц. Указанные письма имеют информационно-разъяснительный характер по вопросам применения законодательства РФ о налогах и сборах и не препятствуют налоговым органам и налогоплательщикам руководствоваться нормами законодательства о налогах и сборах (Письмо Минфина России от 02.11.2010 N 03-03-06/1/684 "Ответственность за налоговые правонарушения вследствие использования разъяснений Минфина России").

Как видим, разъяснения Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 58 не коснулись порядка подачи в ВАС РФ заявлений об оспаривании (признании недействительными (частично недействительными)) разъясняющих писем Минфина России.

Ранее ВАС РФ отказывал в удовлетворении заявлений о признании недействующими писем Минфина России (например, Решение ВАС РФ от 17.10.2007 N 8464/07 "Об отказе в удовлетворении заявления о признании недействующим Письма Минфина России от 06.09.2006 N 03-06-01-02/35 "О налоге на имущество организаций", Определения ВАС РФ от 20.05.2010 N ВАС-7184/10 "О возвращении заявления о признании недействительным ненормативного правового акта", от 21.04.2010 N ВАС-5440/10 "О возвращении заявления"). Высший Арбитражный Суд РФ при этом указывал, что оспариваемые письма Минфина России являлись разъяснениями по конкретным делам, не носят нормативный характер, следовательно, не подпадают под признаки подсудности дел ВАС РФ как суда первой инстанции.

Однако в Определении от 04.09.2013 N ВАС-13048/13 "О принятии заявления к производству, подготовке дела к судебному разбирательству и назначении предварительного судебного заседания" ВАС РФ со ссылкой на п. 2.5 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 58 принял к производству заявление организации к Министерству финансов РФ о признании недействующим Письма Министерства финансов РФ от 06.12.2012 N 03-03-06/1/630. По данному вопросу впоследствии ВАС РФ было вынесено Решение от 04.12.2013 N ВАС-13048/13 "Об удовлетворении частично заявления о признании недействующим Письма Минфина России от 06.12.2012 N 03-03-06/1/630". В нем Письмо Минфина России от 06.12.2012 N 03-03-06/1/630 было признано не соответствующим п. 1 ст. 252 НК РФ и п. 2 ст. 265 НК РФ и не действующим в той части, в которой положения данного Письма предписывают для организаций, осуществляющих розничную торговлю в магазинах со свободным доступом покупателей к товарам, учитывать в составе расходов недостачи товаров при неустановлении виновных лиц только при условии подтверждения этого факта постановлением следователя ОВД РФ о приостановлении или о прекращении уголовного дела.

Также в 2013 г. ВАС РФ признал:

Отметим, что начало порядку признания не соответствующими НК РФ писем Минфина России было положено принятием, в частности, Решения ВАС РФ от 29.11.2012 N ВАС-13840/12 "О признании не соответствующим Налоговому кодексу РФ Письма Минфина России от 04.04.2012 N 03-03-10/34 "О замене Письма ФНС России от 26.06.2012 N ЕД-4-3/10420@". По общему правилу арбитражный суд должен прекратить производство по делу, если установит, что дело не подлежит рассмотрению в арбитражном суде (пп. 1 п. 1 ст. 150 АПК РФ).

Однако ВАС РФ аргументировал, что к его производству для рассмотрения дела по существу было принято исковое требование о признании недействующим в полном объеме Письма Минфина России от 04.04.2012 N 03-03-10/34 (далее - Письмо Минфина России N 03-03-10/34) следующим образом, а именно:

  1. в силу п. 1 ч. 2 ст. 34 АПК РФ ВАС РФ рассматривает в качестве суда первой инстанции дела об оспаривании нормативных правовых актов федеральных органов исполнительной власти, затрагивающих права и законные интересы заявителей в сфере предпринимательской деятельности. Разрешение вопроса о подведомственности арбитражному суду дела по заявлению о признании недействующим нормативного правового акта зависит от конкретного содержания этого акта, характера правоотношений, по поводу которых возник спор, в том числе от того, затрагивает ли оспариваемый нормативный правовой акт права и законные интересы неопределенного круга лиц в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности. Оспариваемое Письмо Минфина России N 03-03-10/34 было направлено в адрес ФНС России в связи с необходимостью подготовки ответа на запрос по поводу налогообложения дивидендов;
  2. оспариваемое Письмо Минфина России N 03-03-10/34 было направлено ФНС России для руководства в ее практической деятельности, что, по мнению ВАС РФ, не исключает возможности многократного применения содержащихся в нем разъяснений, порождает правовые последствия для неопределенного круга лиц и должно быть использовано в работе налоговых органов при проведении ими мероприятий налогового контроля.

В связи с этим ВАС РФ пришел к выводу, что оспариваемое Письмо Минфина России N 03-03-10/34 является актом, принятым (изданным) федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным осуществлять функции по выработке государственной политики и нормативно-правовому регулированию в сфере налогов и сборов, и содержит разъяснения, рассчитанные на многократное применение.

При этом ВАС РФ не принял доводы Минфина России о том, что оспариваемое Письмо Минфина России N 03-03-10/34:

Также отметим, что впоследствии сам Минфин России пришел к выводу о том, что акты ВАС РФ и ВС РФ имеют приоритет над разъяснениями Минфина России и ФНС России по вопросам применения налогового законодательства.

В Письме от 07.11.2013 N 03-01-13/01/47571 Минфин России указал, что в случае, когда письменные разъяснения Минфина России (рекомендации, разъяснения ФНС России) по вопросам применения законодательства РФ о налогах и сборах не согласуются с решениями, постановлениями, информационными письмами ВАС РФ, а также решениями, постановлениями, письмами ВС РФ, налоговые органы, начиная со дня размещения в полном объеме указанных актов и писем судов на их официальных сайтах в сети Интернет либо со дня их официального опубликования в установленном порядке, при реализации своих полномочий руководствуются указанными актами и письмами судов.

Письмо Минфина России от 07.11.2013 N 03-01-13/01/47571 было направлено для сведения и использования в работе Письмом ФНС России от 26.11.2013 N ГД-4-3/21097 "О направлении письма Минфина России".

О достоверности юридического адреса

Пленум ВАС РФ дал разъяснения по возникающим в судебной практике вопросам о достоверности адресов юридических лиц при их государственной регистрации.

Эти разъяснения содержатся в Постановлении Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 61 "О некоторых вопросах практики рассмотрения споров, связанных с достоверностью адреса юридического лица" (далее - Постановление Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 61).

Напомним, что с 1 сентября 2013 г. (за исключением отдельных его положений) вступил в силу Федеральный закон от 07.05.2013 N 100-ФЗ "О внесении изменений в подразделы 4 и 5 раздела I части первой и статью 1153 части третьей Гражданского кодекса Российской Федерации" (далее - Закон N 100-ФЗ).

Закон N 100-ФЗ дополнил часть первую ГК РФ ст. 165.1 о юридически значимых сообщениях.

Ею установлено, что заявления, уведомления, извещения, требования или иные юридически значимые сообщения, с которыми закон или сделка связывает гражданско-правовые последствия для другого лица, влекут для этого лица такие последствия с момента доставки соответствующего сообщения ему или его представителю.

Сообщение считается доставленным и в тех случаях, если оно поступило лицу, которому оно направлено (адресату), но по обстоятельствам, зависящим от него, не было ему вручено или адресат не ознакомился с ним.

Эти правила будут применяться, если иное не предусмотрено законом или условиями сделки либо не следует из обычая или из практики, установившейся во взаимоотношениях сторон. Одно из значений правильного указания при государственной регистрации адреса вновь создаваемого юридического лица заключается в том, что юридическое лицо:

Отметим, что в случае направления документов, которые используются налоговыми органами при реализации своих полномочий в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах, по почте такие документы направляются налоговым органом налогоплательщику - российской организации (ее филиалу, представительству) по адресу места ее нахождения (места нахождения ее филиала, представительства), содержащемуся в ЕГРЮЛ.

Указанное следует из п. 5 ст. 31 НК РФ. Летом 2013 г. эта норма появилась в НК РФ в связи с изменениями, которые были внесены в него Федеральным законом от 28.06.2013 N 134-ФЗ "О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в части противодействия незаконным финансовым операциям".

Поэтому отметим, что, скорее всего, с указанного времени не будут приниматься доводы налогоплательщиков о том, что налоговым инспекциям известны другие адреса, по которым они также могли бы отправлять свою корреспонденцию с целью ее наиболее вероятного получения налогоплательщиком.

Обратите внимание! Кроме того, при наличии информации о том, что связь с юридическим лицом по адресу, отраженному в ЕГРЮЛ, невозможна (представители юридического лица по адресу не располагаются и корреспонденция возвращается с пометкой "организация выбыла", "за истечением срока хранения" и т.п.), регистрирующий орган после направления этому юридическому лицу (в т.ч. в адрес его учредителей (участников) и лица, имеющего право действовать от имени юридического лица без доверенности) уведомления о необходимости представления в регистрирующий орган достоверных сведений о его адресе и в случае непредставления таких сведений в разумный срок может обратиться в арбитражный суд с требованием о ликвидации этого юридического лица (п. 2 ст. 61 ГК РФ, п. 2 ст. 25 Закона N 129-ФЗ) (п. 6 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 61).

При этом в случаях, когда вместо требования о ликвидации регистрирующий орган предъявляет требования о признании недействительными государственной регистрации юридического лица либо акта о внесении изменений в сведения ЕГРЮЛ об адресе юридического лица по мотиву недостоверности таких сведений, то суд откажет в их удовлетворении (Письмо ФНС России от 12.12.2013 N СА-4-7/22406 "О направлении информации при обращениях налоговых органов в арбитражные суды").

Юридическое лицо не вправе в отношениях с лицами, добросовестно полагавшимися на данные ЕГРЮЛ об адресе юридического лица, ссылаться на данные, не внесенные в указанный реестр, а также на недостоверность данных, содержащихся в нем (в т.ч. на ненадлежащее извещение в ходе рассмотрения дела судом, в рамках производства по делу об административном правонарушении и т.п.), за исключением случаев, когда соответствующие данные внесены в ЕГРЮЛ в результате неправомерных действий третьих лиц или иным путем помимо воли юридического лица (абз. 2 п. 1 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 61).

В гражданском законодательстве РФ понятия "адрес юридического лица" и "место нахождения юридического лица" различаются.

Адрес юридического лица определяется прежде всего местом нахождения его постоянно действующего исполнительного органа. На это указал Пленум ВАС РФ в п. 4 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 61.

Адрес юридического лица определяется местом нахождения его постоянно действующего исполнительного органа, а в случае отсутствия постоянно действующего исполнительного органа - иного органа или лица, имеющих право действовать от имени юридического лица без доверенности (п. 2 ст. 54 ГК РФ), и может отличаться от адреса, по которому осуществляется непосредственная деятельность юридического лица, в т.ч. хозяйственная (производственный цех, торговая точка и т.п.) (п. 4 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 61).

Согласно ст. 54 ГК РФ место нахождения юридического лица определяется местом его государственной регистрации. Государственная регистрация юридического лица осуществляется по месту нахождения его постоянно действующего исполнительного органа. Наименование и место нахождения юридического лица указываются в его учредительных документах. В силу пп. "в" п. 1 ст. 5 Федерального закона от 08.08.2001 N 129-ФЗ "О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей" (далее - Закон N 129-ФЗ) адрес (место нахождения) постоянно действующего исполнительного органа юридического лица (в случае отсутствия постоянно действующего исполнительного органа юридического лица - иного органа или лица, имеющих право действовать от имени юридического лица без доверенности) отражается в ЕГРЮЛ для целей осуществления связи с юридическим лицом. Адресом юридического лица является адрес, по которому возможно осуществить связь с ним (Постановления ФАС Центрального округа от 16.10.2013 по делу N А08-6748/2012, от 01.10.2013 по делу N А08-8382/2012).

Место нахождения юридического лица, которое указывается в его учредительных документах, определяется путем указания на наименование населенного пункта, муниципального образования (например, г. Москва). Изменение места нахождения влечет необходимость внесения изменений в учредительные документы. Адрес места нахождения юридического лица - адрес, который указывается в рамках места нахождения юридического лица. Это сведения об адресе организации (или ее постоянно действующем исполнительном органе), а в случае его отсутствия - об ином органе или лице, которое имеет право действовать от имени организации без доверенности. Эти сведения содержатся в ЕГРЮЛ (пп. "в" п. 1 ст. 5 Закона N 129-ФЗ), и в соответствии с ними должна осуществляться связь с юридическим лицом (п. 2.3 Требований к оформлению заявления о государственной регистрации юридического лица при создании (форма N Р11001), утв. Приказом ФНС России от 25.01.2012 N ММВ-7-6/25@ "Об утверждении форм и требований к оформлению документов, представляемых в регистрирующий орган при государственной регистрации юридических лиц, индивидуальных предпринимателей и крестьянских (фермерских) хозяйств").

Изменение сведений ЕГРЮЛ в части адреса юридического лица в рамках его места нахождения (например, в пределах г. Москвы), указанного в учредительных документах, не требует внесения изменений в учредительные документы независимо от того, был ли в них ранее указан такой адрес, если только иное прямо не предусмотрено учредительными документами юридического лица (п. 10 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 61). При этом в случае внесения изменений в сведения о юридическом лице в связи с переменой места нахождения юридического лица регистрирующий орган вносит в ЕГРЮЛ соответствующую запись и пересылает регистрационное дело в регистрирующий орган по новому месту нахождения юридического лица (п. 4 ст. 18 Закона N 129-ФЗ).

Наличие подтвержденной информации о недостоверности представленных сведений об адресе юридического лица, т.е. о том, что такой адрес был указан без намерения использовать его для осуществления связи с юридическим лицом, является одним из оснований для отказа в государственной регистрации юридического лица (п. 2 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 61).

Такое основание для отказа в государственной регистрации в ст. 23 Закона N 129-ФЗ было внесено Федеральным законом от 28.06.2013 N 134-ФЗ "О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в части противодействия незаконным финансовым операциям" (далее - Закон N 134-ФЗ). Так, в соответствии с положениями пп. "р" п. 1 ст. 23 Закона N 129-ФЗ, введенного в нее Законом N 134-ФЗ, отказ в государственной регистрации допускается, в частности, при наличии у регистрирующего органа подтвержденной информации о недостоверности содержащихся в представленных в регистрирующий орган документах сведений, предусмотренных пп. "в" п. 1 ст. 5 Закона N 129-ФЗ.

Обратите внимание! Регистрирующий орган - это ведомство, уполномоченное на осуществление функций по государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей. Им является ФНС России и его территориальные подразделения (налоговые инспекции). При этом в городах с численностью не менее 1 млн человек допускается создание единых регистрационных центров (п. 3 Приказа МНС России от 22.07.2004 N САЭ-3-09/436@). Если в городе такой центр не создан, документы на государственную регистрацию организаций или индивидуальных предпринимателей нужно направлять в налоговую инспекцию по местонахождению постоянно действующего исполнительного органа организации (в случае отсутствия постоянно действующего исполнительного органа - по местонахождению иного органа или лица, имеющего право действовать от имени организации без доверенности) (п. 1 ст. 13 Закона N 129-ФЗ, п. 18 Административного регламента, утв. Приказом Минфина России от 22.06.2012 N 87н).

Однако регистрирующий орган (ЕРЦ или налоговая инспекция) должен исчерпывающим образом мотивировать отказ в государственной регистрации, указав не только соответствующую норму Закона N 129-ФЗ, но и все конкретные обстоятельства, которые, по его мнению, свидетельствуют о недостоверности сведений об адресе юридического лица (п. 3 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 61). Ведь учтем, что согласно п. 7 ст. 51 ГК РФ убытки, причиненные незаконным отказом в государственной регистрации юридического лица, уклонением от государственной регистрации, включением в ЕГРЮЛ недостоверных данных о юридическом лице либо нарушением порядка государственной регистрации, предусмотренного Законом о государственной регистрации юридических лиц, по вине уполномоченного государственного органа, подлежат возмещению за счет казны РФ.

Из вышеизложенного можно сделать вывод, что регистрирующий орган (ЕРЦ или налоговая инспекция) обязан проверять достоверность заявленного при регистрации юридического адреса организации, так как на него возложена обязанность мотивированно отказать заявителю или в государственной регистрации вносимых в учредительные документы изменений, или в государственной регистрации вновь создаваемой организации. Ведь получается, что сделать этого он не сможет, не проведя экспертизу достоверности заявленного юридического адреса и не выявив все конкретные обстоятельства, которые, по мнению ЕРЦ или налоговой инспекции, должны свидетельствовать о недостоверности сведений об адресе юридического лица.

Однако обязанность по проведению проверки достоверности сведений, которые содержатся в учредительных документах юридического лица, и экспертизы представленных документов Законом N 129-ФЗ на регистрирующий (налоговый) орган не возложена.

Такой вывод содержится и в Постановлении Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 61.

Пленум ВАС РФ указал, что по смыслу п. 4 ст. 9 Закона N 129-ФЗ регистрирующий орган не вправе возлагать на лицо, обратившееся с соответствующим заявлением о государственной регистрации, бремя подтверждения достоверности представленных сведений об адресе юридического лица, в т.ч. путем представления дополнительных документов помимо предусмотренных Законом N 129-ФЗ (абз. 9 п. 2 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 61).

Обратите внимание! К такому выводу приходили и арбитражные суды всех федеральных округов как до, так и после вынесения Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 61 (например, Постановления ФАС Дальневосточного округа от 25.03.2013 N Ф03-926/2013, ФАС Центрального округа от 03.07.2013 по делу N А08-6614/2012, ФАС Волго-Вятского округа от 14.12.2010 по делу N А38-2021/2010, ФАС Дальневосточного округа от 12.10.2012 N Ф03-4120/2012, ФАС Западно-Сибирского округа от 15.10.2010 по делу N А67-9915/2009, ФАС Поволжского округа от 15.12.2010 по делу N А12-2840/2010, ФАС Северо-Кавказского округа от 19.09.2012 по делу N А32-44095/2011).

В соответствии с п. 4 ст. 9 Закона N 129-ФЗ государственная регистрация носит заявительный характер. Регистрирующие органы не вправе возлагать на лицо, обратившееся с соответствующим заявлением о государственной регистрации, бремя подтверждения достоверности представленных на регистрацию сведений об адресе юридического лица, в т.ч. путем представления дополнительных документов, помимо предусмотренных Законом N 129-ФЗ.

Перечень документов, необходимых для государственной регистрации изменений, вносимых в учредительные документы юридического лица, установлен в ст. 17 Закона N 129-ФЗ.

Пунктом 4 ст. 5 Закона N 129-ФЗ определено, что записи вносятся в государственные реестры на основании документов, представленных при государственной регистрации. Каждой записи присваивается государственный регистрационный номер, и для каждой записи указывается дата внесения ее в соответствующий государственный реестр.

Согласно п. 1 ст. 4 Закона N 129-ФЗ единство и сопоставимость сведений о юридических лицах обеспечиваются за счет соблюдения единства принципов, методов и форм ведения государственных реестров. Государственные реестры являются федеральными информационными ресурсами.

В соответствии с п. 6 ст. 3 Федерального закона от 27.07.2006 N 149-ФЗ "Об информации, информационных технологиях и о защите информации" принцип достоверности информации отнесен к основным принципам правового регулирования отношений в сфере информации.

Обратите внимание! Необходимые для государственной регистрации документы должны соответствовать требованиям Закона и как составляющая часть государственных реестров, являющихся федеральным информационным ресурсом, содержать достоверную информацию.

Федеральный информационный ресурс представляет собой информацию, содержащуюся в федеральной информационной системе. Одним из принципов правового регулирования отношений в сфере информации, информационных технологий и защиты информации является принцип достоверности информации.

Таким образом, необходимым условием проведения регистрации в соответствии с требованиями Закона N 129-ФЗ является не только представление полного перечня документов, предусмотренного соответствующей нормой Закона N 129-ФЗ, но и достоверность информации, подлежащей внесению в ЕГРЮЛ.

Законом N 129-ФЗ установлено, что за непредставление или несвоевременное представление необходимых для включения в государственные реестры сведений, а также за представление недостоверных сведений заявители, юридические лица и (или) индивидуальные предприниматели несут ответственность, установленную законодательством РФ (п. 1 ст. 25 Закона N 129-ФЗ).

Как указывала ФНС России в Письме от 05.05.2010 N МН-20-6/622 "Об осуществлении полномочий, связанных с государственной регистрацией юридических лиц", действующее законодательство РФ рассчитано на исключительную добросовестность субъектов предпринимательской деятельности и не обеспечивает возможность проверки достоверности сведений, в том числе об адресе (месте нахождения) постоянно действующего исполнительного органа юридического лица, указанных в документах, представленных при государственной регистрации.

Как правило, факт несоответствия сведений об адресе (месте нахождения) организации, содержащихся в ЕГРЮЛ, фактическим обстоятельствам устанавливается налоговыми органами в ходе проведения мероприятий налогового контроля или при обращении в налоговые органы иных государственных органов и заинтересованных лиц.

И в таком случае регистрирующий орган, в соответствии с п. 2 ст. 25 Закона N 129-ФЗ, вправе обратиться в суд с требованием о ликвидации юридического лица по тому основанию, что при создании юридического лица были допущены грубые нарушения закона или иных правовых актов (если эти нарушения носят неустранимый характер).

Однако, если при рассмотрении спора об обжаловании отказа в регистрации по мотиву недостоверности адреса арбитражный суд установит, что отказ регистрирующего органа не отвечал упомянутому критерию раскрытия всех мотивов отказа, он будет признан незаконным, и при этом суд обяжет регистрирующий орган устранить допущенное нарушение (п. 3 ч. 4 ст. 201 АПК РФ) (абз. 2 п. 3 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 61).

О недостоверности сведений об адресе (месте нахождения) организации может, по мнению Пленума ВАС РФ, изложенному в Постановлении Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 61, в частности, свидетельствовать следующее:

  1. адрес, указанный в документах, представленных при государственной регистрации, согласно сведениям ЕГРЮЛ обозначенный как адрес большого количества иных юридических лиц, в отношении всех или значительной части которых имеются сведения о том, что связь с ними по этому адресу невозможна (представители юридического лица по данному адресу не располагаются и корреспонденция возвращается с пометкой "организация выбыла", "за истечением срока хранения" и т.п.);
  2. адрес, указанный в документах, представленных при государственной регистрации, в действительности не существует или находившийся по этому адресу объект недвижимости разрушен;
  3. адрес, указанный в документах, представленных при государственной регистрации, является условным почтовым адресом, присвоенным объекту незавершенного строительства;
  4. адрес, указанный в документах, представленных при государственной регистрации, заведомо не может свободно использоваться для связи с таким юридическим лицом (адреса, по которым размещены органы государственной власти, воинские части и т.п.);
  5. заявление собственника соответствующего объекта недвижимости (иного управомоченного лица) о том, что он не разрешает регистрировать юридические лица по адресу данного объекта недвижимости.

При наличии хотя бы одного из перечисленных обстоятельств сведения об адресе юридического лица считаются недостоверными, если заявитель не представил в регистрирующий орган иные сведения (документы), подтверждающие, что связь с юридическим лицом по этому адресу будет осуществляться.

Возмещение убытков лицами, входящими в состав органов юридического лица

Лицо, входящее в состав органов юридического лица (единоличный исполнительный орган - директор, генеральный директор и т.д., временный единоличный исполнительный орган, управляющая организация или управляющий хозяйственного общества, руководитель унитарного предприятия, председатель кооператива и т.п.; члены коллегиального органа юридического лица - члены совета директоров (наблюдательного совета) или коллегиального исполнительного органа (правления, дирекции) хозяйственного общества, члены правления кооператива и т.п.; далее - директор), обязано действовать в интересах юридического лица добросовестно и разумно.

В случае нарушения этой обязанности директор по требованию юридического лица и (или) его учредителей (участников), которым законом предоставлено право на предъявление соответствующего требования, должен возместить убытки, причиненные юридическому лицу таким нарушением (п. 3 ст. 53 ГК РФ).

По общему правилу, закрепленному в гражданском законодательстве, добросовестность участников гражданских правоотношений и разумность их действий предполагаются (п. 5 ст. 10 ГК РФ).

В соответствии с п. 2 ст. 71 Федерального закона от 26.12.1995 N 208-ФЗ "Об акционерных обществах" (далее - Закон N 208-ФЗ) члены совета директоров (наблюдательного совета) общества, единоличный исполнительный орган общества (директор, генеральный директор), временный единоличный исполнительный орган, члены коллегиального исполнительного органа общества (правления, дирекции), равно как и управляющая организация или управляющий, несут ответственность перед обществом за убытки, причиненные обществу их виновными действиями (бездействием), если иные основания ответственности не установлены федеральными законами.

Общество или акционер (акционеры), владеющие в совокупности не менее чем 1% размещенных обыкновенных акций общества, вправе обратиться в суд с иском о возмещении причиненных обществу убытков в вышеуказанном случае к:

В соответствии со ст. 44 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" (далее - Закон N 14-ФЗ) члены совета директоров (наблюдательного совета) общества, единоличный исполнительный орган общества, члены коллегиального исполнительного органа общества, а равно управляющий при осуществлении ими прав и исполнении обязанностей должны действовать в интересах общества добросовестно и разумно.

С иском о возмещении убытков, причиненных обществу членом совета директоров (наблюдательного совета) общества, единоличным исполнительным органом общества, членом коллегиального исполнительного органа общества или управляющим, вправе обратиться в суд общество или его участник.

Как указал Пленум ВАС РФ в Постановлении от 30.07.2013 N 62 "О некоторых вопросах возмещения убытков лицами, входящими в состав органов юридического лица" (далее - Постановление Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 62), добросовестность и разумность при исполнении возложенных на директора обязанностей заключаются в принятии им необходимых и достаточных мер для достижения целей деятельности, ради которых создано юридическое лицо, в т.ч. в надлежащем исполнении публично-правовых обязанностей, возлагаемых на юридическое лицо действующим законодательством. В связи с этим в случае привлечения юридического лица к публично-правовой ответственности (налоговой, административной и т.п.) по причине недобросовестного и (или) неразумного поведения директора понесенные в результате этого убытки юридического лица могут быть взысканы с директора. При обосновании добросовестности и разумности своих действий (бездействия) директор может представить доказательства того, что квалификация действий (бездействия) юридического лица в качестве правонарушения на момент их совершения не являлась очевидной, в т.ч. по причине отсутствия единообразия в применении законодательства налоговыми, таможенными и иными органами, вследствие чего невозможно было сделать однозначный вывод о неправомерности соответствующих действий (бездействия) юридического лица (п. 4 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 62). Как указал Пленум ВАС РФ, недобросовестность действий (бездействия) директора считается доказанной, в частности, когда директор:

  1. действовал при наличии конфликта между его личными интересами (интересами аффилированных лиц директора) и интересами юридического лица, в т.ч. при наличии фактической заинтересованности директора в совершении юридическим лицом сделки, за исключением случаев, когда информация о конфликте интересов была заблаговременно раскрыта и действия директора были одобрены в установленном законодательством порядке;
  2. скрывал информацию о совершенной им сделке от участников юридического лица (в частности, если сведения о такой сделке в нарушение закона, устава или внутренних документов юридического лица не были включены в отчетность юридического лица) либо предоставлял участникам юридического лица недостоверную информацию в отношении соответствующей сделки;
  3. совершил сделку без требующегося в силу законодательства или устава одобрения соответствующих органов юридического лица;
  4. после прекращения своих полномочий удерживает и уклоняется от передачи юридическому лицу документов, касающихся обстоятельств, повлекших неблагоприятные последствия для юридического лица;
  5. знал или должен был знать о том, что его действия (бездействие) на момент их совершения не отвечали интересам юридического лица, например, совершил сделку (голосовал за ее одобрение) на заведомо не выгодных для юридического лица условиях или с заведомо не способным исполнить обязательство лицом (фирмой-"однодневкой" и т.п.).

При этом согласно выводам Пленума ВАС РФ под сделкой на невыгодных условиях понимается сделка, цена и (или) иные условия которой существенно в худшую для юридического лица сторону отличаются от цены и (или) иных условий, на которых в сравнимых обстоятельствах совершаются аналогичные сделки (например, если предоставление, полученное по сделке юридическим лицом, в два или более раза ниже стоимости предоставления, совершенного юридическим лицом в пользу контрагента). Невыгодность сделки определяется на момент ее совершения; если же невыгодность сделки обнаружилась впоследствии по причине нарушения возникших из нее обязательств, то директор отвечает за соответствующие убытки, если будет доказано, что сделка изначально заключалась с целью ее неисполнения либо ненадлежащего исполнения (абз. 7 п. 2 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 62).

Директор освобождается от ответственности, если докажет, что заключенная им сделка хотя и была сама по себе невыгодной, но являлась частью взаимосвязанных сделок, объединенных общей хозяйственной целью, в результате которых предполагалось получение выгоды юридическим лицом. Он также освобождается от ответственности, если докажет, что невыгодная сделка заключена для предотвращения еще большего ущерба интересам юридического лица. При определении интересов юридического лица следует, в частности, учитывать, что основной целью деятельности коммерческой организации является извлечение прибыли (п. 1 ст. 50 ГК РФ). Также необходимо принимать во внимание соответствующие положения учредительных документов и решений органов юридического лица (например, об определении приоритетных направлений его деятельности, об утверждении стратегий и бизнес-планов и т.п.). Директор не может быть признан действовавшим в интересах юридического лица, если он действовал в интересах одного или нескольких его участников, но в ущерб юридическому лицу. Согласно выводам Пленума ВАС РФ неразумность действий (бездействия) директора считается доказанной, в частности, когда директор:

  1. принял решение без учета известной ему информации, имеющей значение в данной ситуации;
  2. до принятия решения не предпринял действий, направленных на получение необходимой и достаточной для его принятия информации, которые обычны для деловой практики при сходных обстоятельствах, в частности, если доказано, что при имеющихся обстоятельствах разумный директор отложил бы принятие решения до получения дополнительной информации;
  3. совершил сделку без соблюдения обычно требующихся или принятых в данном юридическом лице внутренних процедур для совершения аналогичных сделок (например, согласования с юридическим отделом, бухгалтерией и т.п.).

Вопросы применения положений части первой НК РФ

В связи с возникающими в судебной практике вопросами и в целях обеспечения единообразных подходов к разрешению споров, связанных с применением положений части первой НК РФ, Пленум ВАС РФ принял Постановление Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" (далее - Постановление Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57).

Действие уполномоченного представителя налогоплательщика на основании доверенности

В силу абз. 1 п. 3 ст. 29 НК РФ уполномоченный представитель налогоплательщика-организации осуществляет свои полномочия на основании доверенности, выдаваемой в порядке, установленном гражданским законодательством РФ, если иное не предусмотрено НК РФ. Уполномоченный представитель налогоплательщика - физического лица осуществляет свои полномочия на основании нотариально удостоверенной доверенности или доверенности, приравненной к нотариально удостоверенной в соответствии с гражданским законодательством РФ (абз. 2 п. 3 ст. 29 НК РФ). Данные положения распространяются также и на физических лиц, являющихся индивидуальными предпринимателями.

При этом положения НК РФ прямо не предусматривают, в какой именно форме индивидуальный предприниматель должен выдавать доверенность своему уполномоченному представителю. В связи с этим у индивидуальных предпринимателей могут возникнуть следующие вопросы:

  1. вправе ли индивидуальный предприниматель выдать своему уполномоченному представителю доверенность в простой письменной форме, проставив на ней свою печать, или независимо от того, что индивидуальный предприниматель имеет свою печать, обращение к нотариусу для нотариального заверения доверенности в таком случае является обязательным;
  2. вправе ли индивидуальный предприниматель, который не имеет печати, выдать своему уполномоченному представителю доверенность в простой письменной форме, без ее нотариального заверения? Ведь обязанность индивидуального предпринимателя приобретать и использовать печать при осуществлении своей деятельности действующим налоговым законодательством не предусмотрена. Такие разъяснения следуют из Письма УФНС России по г. Москве от 28.02.2006 N 28-10/15239. Таким образом, индивидуальный предприниматель вправе не иметь своей печати. Вправе ли он в таком случае выдать доверенность в простой письменной форме?

В таком случае, по мнению ФНС России, оформление индивидуальным предпринимателем доверенности в простой письменной форме на право представления отчетности и иных сведений в налоговый орган без заверения ее печатью индивидуального предпринимателя противоречит нормам гражданского законодательства, которое индивидуального предпринимателя приравнивает в правах к юридическому лицу.

Указанные разъяснения были даны в Письме ФНС России от 21.11.2012 N ЕД-4-3/19597@ "По вопросу выдачи индивидуальными предпринимателями доверенностей на представительство их интересов в налоговых органах без печати". Таким образом, по мнению ФНС России, подлежать нотариальному заверению должны выдаваемые индивидуальным предпринимателем доверенности только в случае, если у него отсутствует печать. Налоговый кодекс РФ устанавливает следующее правило: уполномоченный представитель налогоплательщика - физического лица осуществляет свои полномочия на основании нотариально удостоверенной доверенности или доверенности, приравненной к нотариально удостоверенной в соответствии с гражданским законодательством РФ (абз. 2 п. 3 ст. 29 НК РФ).

Данные положения распространяются и на физических лиц, которые являются индивидуальными предпринимателями, а также применяется и в отношении уполномоченного представителя индивидуального предпринимателя. На это указал Минфин России в Письме от 01.08.2013 N 03-02-08/30900 и Пленум ВАС РФ в п. 4 Постановления от 30.07.2013 N 57. Из этого можно сделать вывод, что, по мнению Минфина России (и эта позиция подкреплена в настоящее время выводами ВАС РФ), доверенность, которая выдается индивидуальным предпринимателем на представление его интересов в налоговой инспекции, должна быть выдана не в простой письменной форме, а должна быть нотариально удостоверенной.

Однако это различие во мнениях, на наш взгляд, должно было быть разрешено с 1 сентября 2013 г. в связи с тем, что с этого времени вступили в силу изменения, внесенные в ГК РФ Федеральным законом от 07.05.2013 N 100-ФЗ "О внесении изменений в подразделы 4 и 5 раздела I части первой и статью 1153 части третьей Гражданского кодекса Российской Федерации" (далее - Закон N 100-ФЗ). Ведь согласно абз. 2 п. 3 ст. 29 НК РФ уполномоченный представитель налогоплательщика - физического лица осуществляет свои полномочия на основании нотариально удостоверенной доверенности или доверенности, приравненной к нотариально удостоверенной в соответствии с гражданским законодательством РФ. В гражданском законодательстве до 1 сентября 2013 г. вопросам использования доверенностей была посвящена ст. 185 ГК РФ. С 1 сентября 2013 г. Закон N 100-ФЗ внес изменения в ст. 185 ГК РФ и ввел ст. 185.1 в часть первую ГК РФ. В соответствии с п. 5 ст. 185 ГК РФ (в ред., действующей до вступления в силу Закона N 100-ФЗ) доверенность от имени юридического лица выдается за подписью его руководителя или иного лица, уполномоченного на это его учредительными документами, с приложением печати этой организации. После 1 сентября 2013 г. в соответствии с п. 4 ст. 185.1 ГК РФ установлено, что доверенность от имени юридического лица выдается за подписью его руководителя или иного лица, уполномоченного на это в соответствии с законом и учредительными документами. Таким образом, Закон N 100-ФЗ удалил из норм ГК РФ о порядке оформления доверенностей юридическими лицами указание на необходимость использования печати. После 1 сентября 2013 г. использование печати не является необходимостью при выдаче доверенности от имени организации. Отметим, что к предпринимательской деятельности граждан, осуществляемой без образования юридического лица, соответственно применяются правила ГК РФ, которые регулируют деятельность юридических лиц, являющихся коммерческими организациями, если иное не вытекает из закона, иных правовых актов или существа правоотношения (п. 3 ст. 23 ГК РФ). Таким образом, после 1 сентября 2013 г. использование печати не является необходимостью и при выдаче доверенности индивидуальным предпринимателем.

Поэтому, по нашему мнению, с 1 сентября 2013 г. следует применять позицию Минфина России, изложенную в Письме от 01.08.2013 N 03-02-08/30900. То есть доверенность индивидуального предпринимателя, которая выдана им уполномоченному представителю - физическому лицу на представление интересов в налоговых органах, в т.ч. и для представления отчетности индивидуального предпринимателя, в любом случае должна быть нотариально удостоверена. При этом положения ГК РФ (в ред. Закона N 100-ФЗ) применяются к правоотношениям, возникшим после дня вступления в силу Закона N 100-ФЗ. По правоотношениям, возникшим до дня вступления в силу Закона N 100-ФЗ, положения ГК РФ (в ред. Закона N 100-ФЗ) применяются к тем правам и обязанностям, которые возникнут после дня вступления в силу Закона N 100-ФЗ. Это следует из ч. 3 ст. 3 Закона N 100-ФЗ. Также и исходя из п. 4 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 следует, что уполномоченный представитель налогоплательщика - физического лица осуществляет свои полномочия на основании нотариально удостоверенной доверенности или доверенности, приравненной к нотариально удостоверенной в соответствии с гражданским законодательством РФ (абз. 2 п. 3 ст. 29 НК РФ). Данные положения, как указал Пленум ВАС РФ, распространяются также и на физических лиц, являющихся индивидуальными предпринимателями.

Применение ст. 119 НК РФ

В п. 18 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 разъясняется, что в силу п. 1 ст. 119 НК РФ непредставление налогоплательщиком в установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговой декларации в налоговый орган по месту учета влечет взыскание штрафа в размере 5% неуплаченной суммы налога, подлежащей уплате (доплате) на основании этой декларации, за каждый полный или неполный месяц со дня, установленного для ее представления, но не более 30% указанной суммы и не менее 1000 руб. Однако в такой редакции п. 1 ст. 119 НК РФ действовал до 1 января 2014 г.

С 1 января 2014 г. редакция п. 1 ст. 119 НК РФ изменилась в связи со вступлением в силу Федерального закона от 28.06.2013 N 134-ФЗ "О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в части противодействия незаконным финансовым операциям" (далее - Закон N 134-ФЗ). До 1 января 2014 г. действие п. 1 ст. 119 НК РФ распространялось только на налогоплательщиков.

С 1 января 2014 г. п. 1 ст. 119 НК РФ стал распространять свое действие и на налоговых агентов, поскольку из п. 1 ст. 119 НК РФ было исключено указание на субъекта правонарушения - налогоплательщика.

При этом, как указал Пленум ВАС РФ в абз. 2 п. 18 Постановления от 30.07.2013 N 57, при применении данной нормы судам следовало учитывать, что размер "неуплаченной суммы налога" надлежит определять на момент истечения срока, установленного положениями НК РФ для уплаты соответствующего налога. Но Закон N 134-ФЗ устранил эту неясность по вопросу об определении даты, на которую следовало определять неуплаченную сумму налога.

Теперь в п. 1 ст. 119 НК РФ указано, что проценты за несвоевременное представление декларации будут считаться от не уплаченной в установленный срок суммы налога (п. 13 ст. 10 Закона N 134-ФЗ).

Л.Чистякова

Эксперт по налогообложению

и бухгалтерскому учету,

аттестованный налоговый консультант

по налогам и сборам