Мудрый Экономист

Порядок уплаты "ввозного" НДС в случае изменения стоимости товаров, импортируемых из стран еаэс

"Торговля: бухгалтерский учет и налогообложение", 2015, N 7

Российская торговая организация приобрела товар у казахского поставщика в мае 2015 г. По прошествии месяца казахская сторона уведомила российскую организацию об увеличении стоимости товара. В каком порядке исчисляется НДС, подлежащий уплате при импорте товаров? Что если возникнет обратная ситуация (стоимость товаров уменьшится)?

Вопросы исчисления НДС при реализации товаров между странами - участницами Евразийского экономического союза (ЕАЭС) регламентированы Протоколом о порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг (далее - Протокол) (Приложение 18 к Договору о Евразийском экономическом союзе <1>). Согласно п. 14 Протокола для целей уплаты НДС налоговая база определяется налогоплательщиком-покупателем на дату принятия на учет импортированных товаров (но не позднее срока, установленного законодательством государства-члена, на территорию которого импортируются товары) на основе стоимости приобретенных товаров (цены сделки, подлежащей уплате поставщику по условиям договора). Кстати, для целей определения налоговой базы стоимость товаров, выраженная в иностранной валюте, пересчитывается в национальную валюту по курсу национального (центрального) банка государства-члена на дату принятия товаров к учету (п. 14 Протокола). Суммы косвенных налогов исчисляются по налоговым ставкам, установленным законодательством государства-члена, на территорию которого импортированы товары (то есть выбор ставки НДС (10 или 18%) осуществляется по общим правилам). Уплачиваются косвенные налоги не позднее 20-го числа месяца, следующего за месяцем принятия на учет импортированных товаров (п. п. 17, 19 Протокола). Отметим, что уплата НДС осуществляется налоговому, а не таможенному органу, как при импорте товаров из стран, не входящих в ЕАЭС (п. 13 Протокола). До этой же даты (не позднее 20-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором товары были приняты к учету) налогоплательщик должен представить в налоговый орган налоговую декларацию (отметим, что эта декларация не имеет ничего общего с налоговой декларацией по НДС, порядок представления которой предусмотрен гл. 21 НК РФ) и ряд документов: заявление, выписку банка, подтверждающую уплату НДС, транспортные (товаросопроводительные) документы, счет-фактуру, договор с иностранным контрагентом.

<1> Подписан в г. Астане 29.05.2014.

Пунктом 24 Протокола установлено, что при увеличении стоимости импортированных товаров в случае увеличения их цены по истечении месяца, в котором товары были приняты налогоплательщиком к учету, налоговая база для целей уплаты НДС увеличивается на разницу между измененной и предыдущей стоимостями импортированных товаров. Уплата НДС и представление налоговой декларации производятся не позднее 20-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором участники договора изменили цену импортированных товаров. Одновременно с декларацией налогоплательщик представляет в налоговый орган заявление (с отражением разницы между измененной и предыдущей стоимостью), а также договор (иной документ), который подтверждает увеличение цены импортированного товара, и корректировочный счет-фактуру (в случае если его выставление определено законодательством государства-члена).

Примечание. До утверждения формы декларации, применяемой при ввозе товаров на территорию РФ из стран - участниц ЕАЭС, следует применять форму и Порядок заполнения налоговой декларации по косвенным налогам при импорте товаров на территорию РФ с территории государств - членов ТС, утвержденные Приказом Минфина России от 07.07.2010 N 69н.

А вот право уменьшать налоговую базу по НДС при уменьшении стоимости импортированных товаров по истечении месяца, в котором товары были приняты налогоплательщиком к учету, нормами Протокола не предусмотрено, на этом основании чиновники сделали вывод (Письмо Минфина России от 06.03.2015 N 03-07-13/01/12213), что уменьшить (заявить к возврату) сумму уже уплаченного ранее налога российская торговая организация не вправе.

Конечно, если она является плательщиком НДС, для нее отрицательных последствий в части уплаты НДС не наступит, поскольку уплаченный при ввозе налог, в случае если товары будут использоваться в облагаемой НДС деятельности, она сможет принять к вычету в полном объеме. Что касается торговых организаций, применяющих спецрежимы, они потеряют на этом. Поясним.

Пример. Стоимость импортируемого товара составляет 1 000 000 руб. Сумма "ввозного" НДС - 180 000 руб. В месяце, следующем за тем, когда товар был принят к учету, российская организация - покупатель выявила некоторое несоответствие качества товара. Путем проведения переговоров было принято решение снизить стоимость партии товаров на 100 000 руб. Как это повлияет на учет на предприятиях, применяющих УСНО, систему налогообложения в виде уплаты ЕНВД?

Сумма НДС, относящаяся к разнице между измененной и предыдущей стоимостями импортированных товаров, составляет 18 000 руб. (100 000 руб. x 18%), то есть, по сути, это излишне уплаченная российской торговой организацией сумма.

Напомним, что предприятия, не являющиеся плательщиками НДС, учитывают НДС, уплаченный при ввозе товаров, в их стоимости (пп. 3 п. 2 ст. 170 НК РФ). Организации, применяющие УСНО с объектом налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов", вправе учесть в составе материальных расходов затраты на приобретение товаров. Соответственно, названные "упрощенцы" учтут в составе налоговых расходов сумму 1 080 000 руб. (1 000 000 + 180 000 - 100 000) вместо 1 062 000 руб. ((1 000 000 - 100 000) руб. x 18% + (1 000 000 - 100 000) руб.), как если бы организация осуществила корректировку сумм НДС. Таким образом, налоговая база по единому налогу и, следовательно, сам налог будут меньше на 18 000 руб. и 2700 руб. (18 000 руб. x 15%) соответственно. Ну а остальную сумму - 15 300 руб. (18 000 - 2700) - организация просто потеряет.

Упрощенцы, выбравшие объект налогообложения "доходы", и организации, применяющие систему налогообложения в виде уплаты ЕНВД, сумму нескорректированного НДС теряют в полном объеме (18 000 руб.).

От себя добавим, что действительно Протокол не содержит положений о том, что организации могут корректировать суммы НДС в случае уменьшения стоимости товаров, однако он не содержит и запрета на проведение таких корректировок. Надеемся, что этот вопрос все же решится в будущем в пользу налогоплательщиков и налоговые инспекции будут принимать уточненные налоговые декларации в указанных случаях.

* * *

Протокол, регулирующий порядок исчисления и уплаты косвенных налогов, взимаемых при ввозе товаров из стран - участниц ЕАЭС на территорию РФ, содержит положения, которых не было в документе-предшественнике (устанавливающем порядок исчисления названных налогов при реализации товаров между странами - членами Таможенного союза). В частности, одно из таких положений - п. 24, в котором определен порядок действий налогоплательщиков в случае увеличения стоимости товаров по истечении месяца, в котором они были приняты к учету. Что касается обратной ситуации (когда стоимость товаров снижается), алгоритм действий налогоплательщика Протоколом не предусмотрен, на основании чего чиновники поспешили сделать вывод, что уменьшить сумму уплаченного ранее налога организации не вправе.

С.В.Тяпухин

Эксперт журнала

"Торговля:

бухгалтерский учет

и налогообложение"