Документирование процедур принятия клиента на этапе предварительного аудита

Статья посвящена вопросам предварительного планирования аудита, включая документирование процедур, которые выполняются при принятии к обслуживанию нового клиента.

Оценка принятия потенциального клиента

В аудите принятие решения о начале или продолжении отношений с клиентом начинается с процедур оценки потенциальных и существующих клиентов, так называемых процедур принятия клиента. Прежде чем принять предложение нового клиента, аудиторская фирма собирает сведения о нем, определяя, приемлемо ли данное предложение. Рекомендуется ежегодно оценивать клиентскую базу с целью учета вероятных изменений, которые могут лечь в основу причин для отказа от продолжения проведения аудита бухгалтерской (финансовой) отчетности. Среди них можно выделить конфликты по поводу таких обстоятельств, как сфера аудита, ограничения аудита, вид аудиторского заключения, стоимость аудита.

Для этого аудиторская фирма разрабатывает процедуры по принятию нового клиента и продолжению отношений со старым клиентом и закрепляет их в соответствующем внутрифирменном стандарте или иной внутренней документации. К числу основных процедур принятия клиента относятся:

• определение цели и порядка исполнения аудиторской проверки;
• оценка характера деятельности потенциального клиента и отрасли, в которой она осуществляется;
• предварительная оценка потенциальной трудоемкости аудита;
• предварительное знакомство с состоянием бухгалтерского учета и контроля;
• предварительная оценка аудиторского риска и рисков существенного искажения информации;
• аналитические процедуры проверки бухгалтерской (финансовой) отчетности;
• оценка собственных возможностей по оказанию услуг в области аудита на должном уровне, обеспечивающем надлежащее качество аудиторской проверки (соблюдение принципов аудита, наличие квалифицированного персонала и т.п.).

Итогом выполненных процедур будет принятие решения о начале или продолжении сотрудничества с клиентом.

Паспорт потенциального клиента

Как правило, процедуры принятия клиента сводятся к оценке возможности проведения аудиторской проверки потенциального клиента на основе собранной информации о его деятельности. Для сбора информации об аудируемом лице предлагается использовать рабочий документ аудитора РДА-ПП-1 "Паспорт потенциального клиента", построенный по принципу "вопрос-ответ" (шифр РДА-ПП-1 - рабочий документ аудитора, этап предварительного планирования, документ N 1).

Цель данного документа - систематизировать информацию о потенциальном клиенте. Его построение зависит от фактора повторности проведения аудиторской проверки конкретного аудируемого лица. Первоначальный аудит предусматривает более подробный список вопросов, повторный аудит, напротив, позволяет его сократить. Вопросы должны быть построены таким образом, чтобы аудитор смог получить как можно более детальное описание аудируемого лица, которое способствует выявлению потенциальных проблем и, как следствие, областей аудита, требующих повышенного внимания.

Ответы на вопросы будут служить документальным подтверждением процедур по принятию клиента и оценке аудиторского риска, а также станут основой для дальнейшего планирования проверки. Учитывая ограниченность данных на этапе преддоговорных отношений, аудитор может собрать аудиторские доказательства, основываясь на общем впечатлении о потенциальном клиенте. При разработке формы документа РДА-ПП-1 "Паспорт потенциального клиента" в целях получения общего представления о потенциальном клиенте нами выделены следующие компоненты: административный, информационный, репутационный, персональный и обобщающий. Данные компоненты в совокупности определяют решение аудиторской фирмы о принятии клиента.

Доступ к учетной информации на этапе предварительного планирования ограничен, поэтому информация, представленная в РДА-ПП-1 "Паспорт потенциального клиента", представляет собой первичные знания об аудируемом лице, которые должны дополняться и корректироваться при условии дальнейшего сотрудничества (табл. 1). Количество и качество собранных свидетельств на этом этапе определяются уровнем аудиторской уверенности, который в рамках деятельности аудиторской фирмы является достаточным.

Таблица 1

Фрагмент формы рабочего документа аудитора "Паспорт потенциального клиента", титульный лист

--------------------------------------------------------------------------¬
¦ РДА-ПП-1 - Паспорт потенциального клиента                               ¦
¦ Клиент _____________________________________________________ (________) ¦
¦         (наименование организации - потенциального клиента)    (шифр)   ¦
¦                                                                         ¦
¦ Цель проведения проверки ___________________________________            ¦
¦            _________________________________________________            ¦
¦                                                                         ¦
¦ Вид аудита                                                              ¦
¦ Инициативный     _______________________________________________        ¦
¦                                (с указанием причин)                     ¦
¦ Обязательный     _______________________________________________        ¦
¦                    (с указанием критериев обязательного аудита)         ¦
¦ ____________     _______________________________________________        ¦
¦                                (с указанием причин)                     ¦
¦                                                                         ¦
¦ Инструкция: Данная форма заполняется на каждого потенциального клиента, ¦
¦ является  основанием  для  принятия  клиента  или  отказа от проведения ¦
¦ аудита.    Настоящая   форма   не   претендует   на   завершенность   и ¦
¦ предусматривает  возможность  добавления  дополнительных  аспектов  или ¦
¦ компонентов,  позволяющих  получить  общее  впечатление о потенциальном ¦
¦ клиенте.  Информация в данной  форме  собирается  по  компонентам,  для ¦
¦ каждого  из  которых  отведен  дополнительный  раздел,   каждый  раздел ¦
¦ подписывается  исполнителем с указанием даты  заполнения.  На титульном ¦
¦ листе  проставляется  общее  решение,  полученное  после  анализа  всех ¦
¦ компонентов, титульный лист подписывают все исполнители,  участвующие в ¦
¦ сборе информации о потенциальном  клиенте  с  указанием  даты  принятия ¦
¦ общего решения.                                                         ¦
¦                                                                         ¦
¦ Решение о принятии клиента                                              ¦
¦ Клиент принят ________________  Планируемый период аудита               ¦
¦ Клиент не принят _____________  Дата сдачи в архив "__" _______ 20__ г. ¦
¦ Документ подготовил ________________/________________/                  ¦
¦                           "__" _________ 20__ г.                        ¦
¦ Исполнители       ________________/________________/                    ¦
¦                   ________________/________________/                    ¦
¦ Дата заполнения "__" _________ 20__ г.                                  ¦
L--------------------------------------------------------------------------

Административный компонент паспорта

Рассмотрим подробнее административный компонент паспорта (табл. 2). Данный раздел обобщает информацию о характере деятельности потенциального клиента, оценке его руководящего состава, организации системы учета и контроля и т.п.

Таблица 2

Фрагмент формы рабочего документа аудитора "Паспорт потенциального клиента", раздел "Административный компонент"

РДА-ПП-1/1 - Раздел 1: Административный компонент
(заполняется   на   основании   бесед   с   администрацией   (руководством,
директоратом) клиента, ведущими специалистами)
Клиент _______________________________________________________ (__________)
         (наименование организации - потенциального клиента)      (шифр)
Лицо, ответственное за предоставленную информацию _________________________

Исполнитель ________________/________________/
Дата заполнения "__" _________ 20__ г.

Информация данного раздела представляется в разрезе следующих направлений анализа.

1. Общие сведения (указываются наименование клиента, организационно-правовая форма, основные реквизиты, наличие обособленных подразделений, филиалов, дочерних предприятий, информация о собственниках и т.п.).
2. Руководящие лица (раскрывается информация о должностных лицах, лицах, ответственных за ведение бухгалтерского учета).
3. Характеристика бизнеса (дается возможная оценка цели деятельности клиента, стратегических планов, состояния отрасли, анализируются виды деятельности (основные), особенности производства продукции (работ, услуг), сделки, связанные с импортом/экспортом (с указанием стран), формы расчетов, численность персонала, источники финансирования, основные контрагенты, оценивается зависимость от них, анализируются суммы просроченной кредиторской и дебиторской задолженностей при их наличии, изучается наличие разногласий с государственными органами, другими экономическими субъектами, наличие судебных разбирательств (исков, судебных тяжб) с описанием причин, выявляются вероятные риски хозяйственной деятельности).
4. Организация системы учета и контроля (дается оценка организации бухгалтерской службы, обобщаются сведения о главном бухгалтере (образование, стаж, квалификация и т.п.), о численности и квалификации работников бухгалтерии, форме бухгалтерского учета, степени автоматизации, особенностях учетной политики, о состоянии организационно-распорядительной и учетной документации, объеме документооборота, дается оценка способности бухгалтерского учета обеспечить полноту и достаточность информации для составления отчетности, оценка возможности допущения ошибок (искажений) системой учета, оценка отношения руководства к внедрению и осуществлению внутреннего контроля, изучается работа отдела внутреннего контроля (аудита), ревизионной комиссии, периодичность проведения проверок внешними аудиторами, налоговыми органами (с указанием проверяющего и периода проверки), порядок проведения инвентаризации имущества и финансовых обязательств клиента (с указанием периода), оцениваются адекватность процедур и средств контроля, включая меры по выявлению недобросовестных действий, дается оценка возможности допущения невыявления искажений системой контроля).
5. Оценка честности руководства (производится через сопоставление полученной информации от разных лиц, во-первых, через контакты с предыдущим аудитором (если возможно), при этом оцениваются: наличие споров относительно принципов учета и предложенных рекомендаций аудитора, наличие причин, позволяющих сомневаться в порядочности руководства, давление на аудитора со стороны руководства, факты недобросовестных действий по предыдущему аудиту; во-вторых, через понимание самого аудитора, при этом оцениваются: причины, позволяющие сомневаться в порядочности руководства, частая смена руководящих работников, текучесть кадров среди руководителей и ведущих специалистов).

Раздел паспорта заканчивается обобщающим выводом. Полученная информация анализируется на наличие источников риска существенного искажения информации и вопросов, требующих уточнения, как на этапе предварительного планирования, так и на этапе проведения аудита.

Информационный компонент паспорта

Данный раздел дополняет информацию, приведенную в предыдущем компоненте паспорта потенциального клиента. Структура информационного компонента (табл. 3) позволяет собрать и проанализировать информацию по следующим направлениям.

Таблица 3

Фрагмент формы рабочего документа аудитора "Паспорт потенциального клиента", раздел "Информационный компонент"

РДА-ПП-1/2 - Раздел 2: Информационный компонент
(заполняется   на   основании   бесед   с    администрацией    клиента    и
обзора бухгалтерской (финансовой) отчетности)
Клиент _______________________________________________________ (__________)
         (наименование организации - потенциального клиента)      (шифр)

2. Основные бухгалтерской (финансовой) отчетности за 20__ г.

3. Области потенциального риска (риск  существенного  искажения  информации
(РСИИ) оценивается по каждой форме отчетности)

Оценка результатов
Совокупное  количество  статей  по  каждой  форме,  требующих  пристального
внимания аудитора, составляет (поставить галочку в квадрате):
не более 5% от числа общих позиций
в форме отчетности                     РСИИ оценивается как "средний"
5 - 20% от числа общих позиций
в форме отчетности                     РСИИ оценивается как "высокий"
более 20% от числа общих позиций
в форме отчетности                     РСИИ оценивается как "очень высокий"
___________________________________________________________________________
4. Анализ факторов, влекущих риски хозяйственной деятельности

Исполнитель ________________/________________/
Дата заполнения "__" _________ 20__ г.

1. Ограничения аудита (анализируются вероятность установления потенциальным клиентом каких-либо ограничений объема, препятствующих выдаче немодифицированного аудиторского заключения, ограничений сроков проверки, влекущих невозможность проведения всех необходимых аудиторских процедур, ограничений доступа к информации, необходимой для проверки, альтернативные предложения клиента для преодоления вышеназванных ограничений).
2. Основные показатели бухгалтерской (финансовой) отчетности (аудитор в ходе предварительного ознакомления с отчетностью проводит анализ основных показателей путем их сопоставления с целью определения основных тенденций, обращая внимание на их значительные изменения, закрепляет их в качестве зон внимания для дальнейшей оценки областей потенциального риска).
3. Области потенциального риска (аудитор должен выявить области потенциального риска, т.е. те статьи отчетности, которые заслуживают пристального внимания, как правило, к их числу можно отнести: статьи отчетности, изменение доли которых к обобщающим показателям составляет более 10%; статьи отчетности со значительным темпом роста (снижения); новые и исчезнувшие статьи отчетности; статьи отчетности, согласуемые по ее формам отчетности, но значительно отличающиеся друг от друга (взаимосвязь показателей); статьи отчетности, связанные с фактами хозяйственной жизни, в порядке учета и отражения которых в отчетности произошли значительные изменения, обусловленные изменениями в законодательстве).
4. Анализ факторов, влекущих возникновение рисков хозяйственной деятельности (внимание к таким факторам обусловливается не только их влиянием на возможность искажений в учете и отчетности, но и обязанностью аудитора выдать аудиторское заключение, так как аудитор подтверждает не только достоверность отчетности, но и перспективы существования предприятия в обозримом будущем; изучение факторов, влекущих возникновение рисков хозяйственной деятельности аудируемого лица, повышает вероятность выявления рисков существенного искажения информации в бухгалтерской (финансовой) отчетности, в случае выявления таких факторов аудитор должен рассмотреть вопрос о том, влияют ли они на проведенную аудитором оценку компонентов аудиторского риска).

Репутационный компонент паспорта

Данный компонент обобщает информацию по сбору сведений о репутации потенциального клиента, а также предварительной оценке репутационного риска аудиторской фирмы (табл. 4). По возможности нужно оценить репутацию потенциального клиента в деловых кругах, прочность его финансового состояния и его взаимоотношения с предыдущей аудиторской фирмой. Исходя из этого, можно выделить два основных блока в репутационном компоненте паспорта потенциального клиента.

Таблица 4

Фрагмент формы рабочего документа аудитора "Паспорт потенциального клиента", раздел "Репутационный компонент"

РДА-ПП-1/3 - Раздел 3: Репутационный компонент
(заполняется   на   основании   бесед   с    администрацией    клиента    и
обзора бухгалтерской (финансовой) отчетности)
Клиент _______________________________________________________ (__________)
         (наименование организации - потенциального клиента)      (шифр)

Исполнитель ________________/________________/
Дата заполнения "__" _________ 20__ г.

1. Анализ репутации клиента (производится оценка информации о клиенте, представленной в СМИ, проводится анализ деловых связей клиента, изучаются отзывы деловых партнеров, обобщаются результаты опросов предыдущих аудиторов, дается оценка потенциала предприятия как с позиции вероятности банкротства, так и с позиции платежеспособности).
2. Анализ репутационного риска аудитора (производится оценка вероятности нарушений требований законодательства и внутрифирменных стандартов, устанавливаются возможные причины неполучения оплаты аудиторских услуг).

Персональный компонент паспорта

Раздел посвящен оценке пользователей отчетности клиента с выделением групп: внешних и внутренних пользователей, заинтересованных и незаинтересованных пользователей, а также оценке вероятного конфликта их интересов (табл. 5).

Таблица 5

Фрагмент формы рабочего документа аудитора "Паспорт потенциального клиента", раздел "Персональный компонент"

РДА-ПП-1/4 - Раздел 4: Персональный компонент
(заполняется   на   основании   бесед   с    администрацией    клиента    и
обзора бухгалтерской (финансовой) отчетности)
Клиент _______________________________________________________ (__________)
         (наименование организации - потенциального клиента)      (шифр)

Исполнитель ________________/________________/
Дата заполнения "__" _________ 20__ г.

При заполнении компонента следует учитывать, что конфликт интересов между представителями различных групп пользователей, принимающих решения на основе данных отчетности, и пользователей из числа лиц, которые принимали участие в ее формировании, может свидетельствовать о присутствии в бухгалтерской (финансовой) отчетности преднамеренных искажений. Исходя из вышесказанного, раздел включает следующие направления анализа.

1. Потенциальные пользователи отчетности клиента (выделение групп пользователей отчетности с учетом личной заинтересованности).
2. Анализ возможных конфликтов интересов (изучение существующих конфликтов интересов и оценка вероятности их возникновения).

Обобщающий компонент паспорта

В данном разделе паспорта обобщается наиболее значимая информация по каждому из ранее заполненных компонентов (табл. 6).

Таблица 6

Фрагмент формы рабочего документа аудитора "Паспорт потенциального клиента", раздел "Обобщающий компонент"

РДА-ПП-1/5 - Раздел 5: Обобщающий компонент
(заполняется в процессе обсуждения аудиторской группой)
Клиент _______________________________________________________ (__________)
         (наименование организации - потенциального клиента)      (шифр)
___________________________________________________________________________
1. Предварительный анализ потенциального клиента
...
___________________________________________________________________________
2.  Общая  оценка  риска  существенного  искажения  и  риска  необнаружения
на уровне утверждений, полученных от аудируемого лица

Исполнители ________________/________________/
Дата заполнения "__" _________ 20__ г.

Структура раздела включает следующие направления анализа.

1. Предварительный анализ потенциального клиента (собирается наиболее важная информация по каждому компоненту паспорта потенциального клиента, делается вывод о возможности оказания ему услуг по проведению аудита).
2. Общая оценка рисков существенного искажения и риска необнаружения на уровне утверждений, полученных от аудируемого лица (производится оценка рисков по группам факторов (с указанием категории риска: значимый риск, риск, требующий внимания, незначимый риск): хозяйственные факторы риска (организационные риски, кадровые риски, риски потери платежеспособности, риски банкротства и т.п.), учетные факторы риска (риски учетной системы), контрольные факторы риска (риски неадекватности контрольных действий и процедур); аудитор оценивает риски по бинарной шкале: неприемлемые или приемлемые, так как более точная оценка риска на этом этапе нецелесообразна и невозможна; в рамках приемлемого риска предлагается учитывать градацию на нормальный риск и повышенный риск, при проверке с более высоким приемлемым риском аудитор предусматривает дополнительные процедуры).
3. Результаты предварительного планирования (производится оценка возможности проведения аудита, намечаются ориентировочная стоимость и сроки аудита).

Общее решение по принятию клиента, полученное после анализа всех компонентов, проставляется на титульном листе рабочего документа аудитора РДА-ПП-1 "Паспорт потенциального клиента". Титульный лист подписывают все исполнители, участвующие в сборе информации о потенциальном клиенте, с указанием даты принятия общего решения.

Таким образом, разработка и документирование процедур принятия клиента позволяют оптимально организовать работу аудиторов, снизить уровень риска необнаружения за счет повышения качества планирования аудиторской проверки и, как следствие, обеспечить высокий уровень качества оказываемых аудиторских услуг.

Список литературы

1. Федеральное правило (стандарт) N 2 "Документирование аудита".
2. Федеральное правило (стандарт) N 8 "Понимание деятельности аудируемого лица, среды, в которой она осуществляется, и оценка рисков существенного искажения аудируемой финансовой (бухгалтерской) отчетности".

Е.А.Клинова

К. э. н.,

доцент

кафедры бухгалтерского учета,

анализа и аудита

Вятской ГСХА