Мудрый Экономист

Расходы на утилизацию продукции с истекшим сроком годности в рамках предпринимательской деятельности организации: правомерность учета в целях налогообложения прибыли

"Все о налогах", 2015, N 6

Зачастую организациям, занимающимся реализацией продукции, имеющей срок годности, приходится пускать ее на утилизацию по тем или иным объективным причинам. Утилизация продукции требует от организации определенных затрат, которые в ее интересах, разумеется, учесть в расходах при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организации.

В подобной ситуации возникают вопросы: имеет ли право организация учесть в составе расходов затраты на утилизацию продукции с истекшим сроком годности и какими документами необходимо подтверждать такие расходы в целях применения п. 1 ст. 252 Налогового кодекса РФ (НК РФ)?

Регулирующие положения законодательства о налогах и сборах. Вначале обратимся к анализу положений гл. 25 НК РФ. Для того чтобы организация могла учесть при определении налоговой базы по налогу на прибыль те или иные расходы, они должны отвечать требованиям, установленным п. 1 ст. 252 НК РФ.

Так, в силу п. 1 ст. 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком (абз. 2 п. 1 ст. 252 НК РФ).

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме (абз. 3 п. 1 ст. 252 НК РФ).

На основании абз. 4 п. 1 ст. 252 НК РФ под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными по обычаям делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе по договору). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

К прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся другие расходы, связанные с производством и (или) реализацией (пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ).

В п. 1 ст. 274 НК РФ зафиксировано, что налоговой базой признается денежное выражение прибыли, рассчитываемой на основании ст. 247 НК РФ, подлежащей налогообложению.

Согласно п. 1 ст. 286 НК РФ налог исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, определяемой на основании ст. 274 НК РФ.

В абз. 2 п. 2 ст. 286 НК РФ регламентировано, что по итогам каждого отчетного (налогового) периода, если иное не предусмотрено данной статьей, налогоплательщики исчисляют сумму авансового платежа, исходя из ставки налога и прибыли, подлежащей налогообложению, рассчитанной нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания отчетного (налогового) периода. В течение отчетного периода налогоплательщики исчисляют сумму ежемесячного авансового платежа в порядке, установленном названной статьей.

Налогоплательщики исчисляют налоговую базу по итогам каждого отчетного (налогового) периода исходя из данных налогового учета (абз. 1 ст. 313 НК РФ).

На основании абз. 2 ст. 313 НК РФ налоговый учет - система обобщения информации для определения налоговой базы по налогу исходя из данных первичных документов, сгруппированных в порядке, предусмотренном НК РФ.

В силу абз. 4 ст. 313 НК РФ налоговый учет осуществляется в целях формирования полной и достоверной информации о порядке учета для целей налогообложения хозяйственных операций, производимых налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода, а также обеспечения информацией внутренних и внешних пользователей для контроля за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью исчисления и уплаты в бюджет налога.

Согласно абз. 4 ст. 313 НК РФ система налогового учета организуется налогоплательщиком самостоятельно, исходя из принципа последовательности применения норм и правил налогового учета, т.е. применяется последовательно от одного налогового периода к другому. Порядок ведения налогового учета устанавливается налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения, утверждаемой приказом (распоряжением) руководителя. Налоговые и иные органы не вправе вводить для налогоплательщиков обязательные формы документов налогового учета.

Регулирующие положения о продукции с истекшим сроком годности. В п. 1 ст. 472 Гражданского кодекса РФ (ГК РФ) оговорено, что законом или в принятом им порядке может быть предусмотрена обязанность определять срок, по истечении которого товар считается непригодным для использования по назначению (срок годности).

Товар, на который установлен срок годности, продавец обязан передать покупателю с таким расчетом, чтобы он мог быть использован по назначению до истечения срока годности, если иное не прописано в договоре (п. 2 ст. 472 ГК РФ).

Так, в соответствии с п. 4 ст. 5 Закона РФ от 07.02.1992 N 2300-1 "О защите прав потребителей" на продукты питания, парфюмерно-косметические товары, медикаменты, товары бытовой химии и иные подобные товары (работы) изготовитель (исполнитель) обязан устанавливать срок годности - период, по истечении которого товар (работа) считается непригодным для использования по назначению.

Как прописано в п. 5 ст. 5 названного Закона продажа товара (выполнение работы) по истечении конкретного срока годности, а также товара (выполнение работы), на который должен быть установлен срок годности, но он не установлен, запрещается.

В п. 1 ст. 24 Федерального закона от 02.01.2000 N 29-ФЗ "О качестве и безопасности пищевых продуктов" (далее - Закон N 29-ФЗ) некачественные и опасные пищевые продукты, материалы и изделия подлежат изъятию из оборота. Владелец некачественных и (или) опасных пищевых продуктов, материалов и изделий обязан изъять их из оборота самостоятельно или на основании предписания органов государственного надзора и контроля.

Если владелец некачественных и (или) опасных пищевых продуктов, материалов и изделий не принял меры по их изъятию из оборота, такие пищевые продукты, материалы и изделия конфискуются в порядке, предусмотренном законодательством Российской Федерации (п. 2 ст. 24 Закона N 29-ФЗ).

Таким образом, организация обязана утилизировать продукцию с истекшим сроком годности за счет собственных средств. При этом положения гл. 25 НК РФ не содержат запрета на возможность учета налогоплательщиком налога на прибыль организации расходов, связанных с утилизацией продукции с истекшим сроком годности.

Далее рассмотрим позицию официальных органов по данному вопросу.

Так, в Письме Минфина России от 24.12.2014 N 03-03-06/1/66948 указывается, что расходы на утилизацию продукции с истекшим сроком годности могут уменьшать налоговую базу по налогу на прибыль на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ при условии, что данные расходы произведены в рамках предпринимательской деятельности и документально подтверждены надлежащим образом.

Также еще в Письме Минфина России от 05.03.2011 N 03-03-06/1/121 разъяснялось, что существующее нормативное правовое регулирование отношений в сфере оборота хлебобулочной и кондитерской продукции обязывает поставщиков утилизировать хлеб, хлебобулочные и кондитерские изделия с истекшим сроком годности путем переработки или уничтожения. Учитывая изложенное, считаем, что расходы в виде стоимости кондитерских изделий с истекшим сроком годности, а также расходы, связанные с уничтожением такой продукции, могут быть учтены для целей налогообложения прибыли при условии, что эти расходы произведены в рамках предпринимательской деятельности и документально подтверждены надлежащим образом.

В Постановлении ФАС Московского округа от 01.02.2008 N КА-А40/14839-07-2 по делу N А40-3291/07-115-46 отмечалось, что достаточным документальным подтверждением понесенных налогоплательщиком расходов на уничтожение продукции с истекшим сроком годности является представление налогоплательщиком следующих документов: актов (журналов) изменения статуса товара, в которых отражены причины отнесения продукции к некачественной (окончание срока годности); актов приемки товаров при их возврате; актов о проведении инвентаризации; актов уничтожения некачественной продукции, в которых содержится информация о наименованиях и количестве уничтоженных товаров, дате уничтожения; выписок из регистров налогового учета по учету товара, списанного в связи с его уничтожением.

Таким образом, исходя из анализа вышеприведенных норм действующего законодательства в их взаимосвязи, а также позиции официальных органов и судов следует вывод, что организация имеет право учесть в расходах по налогу на прибыль затраты на утилизацию продукции с истекшим сроком годности, которая утилизируется в рамках предпринимательской деятельности налогоплательщика. Подобные расходы должны отвечать также критериям, установленным п. 1 ст. 252 НК РФ.

Ю.М.Лермонтов

Государственный советник

Российской Федерации

3 класса