Мудрый Экономист

Корпоративная социальная ответственность как предмет исследования в бухгалтерском учете

"Международный бухгалтерский учет", 2015, N 17

Предмет/тема. Инвесторы и прочие заинтересованные стороны по всему миру выражают все большую озабоченность социальной и экологической политикой компаний. В результате многие организации добровольно повышают степень раскрытия нефинансовой информации в своих отчетах. В то же время среди академического сообщества отсутствует консенсус относительно места корпоративной социальной ответственности в системе видов учета. Значительный объем зарубежных публикаций на данную тематику дает возможность выявить области бухгалтерского учета, которые наиболее динамично развиваются в последние годы, и области, которые еще недостаточно исследованы.

Цели/задачи. Цель работы заключается в выявлении, сопоставлении и критическом анализе перспективных направлений теории и практики социального учета и нефинансовой отчетности, чтобы создать возможности для дальнейших исследований.

Методология. В работе с помощью методов анализа, синтеза, группировки и сравнения представлены обзор и систематизация различных научных точек зрения в отношении корпоративной социальной ответственности как предмета науки бухгалтерского учета.

Результаты. Авторами проанализированы тематика и содержание научных публикаций, представленных в ведущих мировых журналах в области бухгалтерского учета, входящих в базу данных Scopus за последние 5 лет. В результате предложен обзор направлений научных исследований современных ученых, охарактеризованы наиболее актуальные проблемы, имеющиеся на современном этапе развития социального учета и нефинансовой отчетности.

Применение. Представленные в статье результаты исследования могут применяться в учебной, методической и научной работе и предназначены для широкого круга читателей: ученых, студентов, бакалавров, магистров, аспирантов, преподавателей, заинтересованных этой областью исследования.

Выводы/значимость. В работе показано, что бурное развитие инициатив в области отчетности по корпоративной социальной ответственности вызывает целый ряд теоретических и эмпирических проблем в современной науке и практике бухгалтерского учета из-за различия в подходах у организаций и заинтересованных пользователей к пониманию, интерпретации и обеспечению уверенности в отношении такой отчетности.

С недавних пор академическое сообщество проявляет большой интерес к научным исследованиям по корпоративной социальной ответственности (КСО). Значительное количество работ в области экономических наук рассматривает такие вопросы, например, какие типы организации следуют КСО и как КСО влияет на формирование решений и результатов в этих организациях. Тем не менее, насколько нам известно, до сих пор в РФ не проводился широкий обзор исследований КСО как предмета науки бухгалтерского учета, несмотря на то что в последнее время существенно возросло количество публикаций, посвященных КСО, в ведущих мировых бухгалтерских журналах.

Существует бесконечное число определений КСО, начиная с упрощенных до самых сложных, а также ряд связанных терминов и понятий. Европейская комиссия выдвинула самое простое определение КСО как "ответственность предприятий за их воздействие на общество" <1>.

<1> European Commission. A Renewed EU Strategy 2011-14 for Corporate Social Responsibility - 2011.

Термин КСО часто используется наравне с другими, включая корпоративную ответственность, корпоративное гражданство, бизнес в обществе, социальные предприятия, устойчивость, устойчивое развитие, принцип "трех P" (люди, планета, прибыль), общественную добавленную стоимость, стратегическую благотворительность, корпоративную этику, а в некоторых случаях также корпоративное управление. Есть также четкая связь между этими терминами и такими понятиями, как социально ответственные инвестиции, социальный капитал и совместное управление.

Одним из методологических подходов к более детальному изучению феномена КСО является разделение КСО на три взаимосвязанных уровня: экономический, социальный и экологический (рис. 1). В успешной, направленной на достижение устойчивости развития бизнес-стратегии эти три уровня взаимосвязаны и способствуют друг другу.

Три основных уровня корпоративной социальной ответственности [1, с. 97] Рис. 1

Не случайно эти три уровня КСО соответствуют элементам устойчивого развития и принципам "тройственного баланса" (люди, планета, прибыль).

Разделение КСО на два измерения, как уже было предложено Европейским союзом в 2001 г. в документе "Развитие концептуальной основы Европейской корпоративной социальной ответственности" <2>, помогает лучше понять различные элементы КСО. Согласно этому подходу КСО имеет внутренние и внешние измерения. Внутреннее измерение КСО включает в себя управление человеческими ресурсами, охрану труда и технику безопасности, реструктуризацию бизнеса и управления воздействием на окружающую среду и природные ресурсы. Внешнее измерение КСО, которое выходит за рамки предприятия и включает в себя многие заинтересованные стороны, влияет на местные сообщества, деловых партнеров и поставщиков, клиентов и потребителей, защиту прав человека по всей цепочке поставок и глобальные экологические проблемы (рис. 2).

<2> European Commission. GREEN PAPER: Promoting a European framework for corporate social responsibility. Office for Official Publications of the European Communities, 2001.

Внутренние и внешние измерения КСО

--------------------------------------¬-----------------------------------¬
¦ Внутреннее измерение ¦¦ Внешнее измерение ¦
¦ ¦¦ ¦
¦------------------------------------¬¦¦---------------------------------¬¦
¦¦ управление человеческими ресурсам覦¦¦ местные сообщества ¦¦
¦L------------------------------------¦¦L---------------------------------¦
¦------------------------------------¬¦¦---------------------------------¬¦
¦¦ охрана труда ¦¦¦¦ деловые партнеры, поставщики и ¦¦
¦¦ ¦¦¦¦ потребители ¦¦
¦L------------------------------------¦¦L---------------------------------¦
¦------------------------------------¬¦¦---------------------------------¬¦
¦¦ реструктуризация бизнеса ¦¦¦¦ права человека ¦¦
¦L------------------------------------¦¦L---------------------------------¦
¦------------------------------------¬¦¦---------------------------------¬¦
¦¦ управление экологическим ¦¦¦¦ глобальные экологические ¦¦
¦¦ воздействием ¦¦¦¦ проблемы ¦¦
¦L------------------------------------¦¦L---------------------------------¦
L--------------------------------------L-----------------------------------

Рис. 2

В последние годы было выполнено большое количество научных исследований по КСО, кроме того, увеличилось число исследований по КСО-отчетности. Для проведения репрезентативного литературного обзора по базе данных Scopus был сформирован поисковый запрос за период с 1977 по 2015 гг. с ключевыми словами "корпоративная социальная ответственность", "учет" и "отчетность". Для повышения релевантности результатов поиск был ограничен статьями в журналах по направлению "Бизнес, менеджмент и бухгалтерский учет". Полученные результаты были в дальнейшем проанализированы по дате публикации и по стране публикации. За последние 5 лет наблюдался настоящий бум публикаций, посвященных данной тематике, при этом пик пришелся на 2013 г. (рис. 3).

Количество зарегистрированных в базе данных Scopus за период 1977 - 2013 гг. работ, посвященных исследованиям бухгалтерского учета КСО (по дате публикации) Рис. 3

Если анализировать научные исследования по отчетности КСО в разрезе страны публикации, то подавляющая доля работ была опубликована в англоязычных странах (США, Великобритании, Австралии, Канаде) (рис. 4).

Количество зарегистрированных в базе данных Scopus за период 1977 - 2015 гг. работ, посвященных исследованиям бухгалтерского учета КСО (по стране публикации)

                                                                    Scopus
¬ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+--------+--------+--------+--------+-------+-------+---¬ ¦
United States¦ ¦ ¦
+--------T--------T--------T--------T-------T-------T---- ¦
+ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+--------+--------+-----¬ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
United Kingdom¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+--------T--------T------ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+--------+-------¬¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
Australia¦ ¦¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+--------T--------¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+------¬ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
Canada¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+------- ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+------¬ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
Germany¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+------- ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+------¬ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
Italy¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+------- ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+-----¬ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
Spain¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+------ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+-----¬ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
Netherlands¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+------ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+----¬ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
France¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+----- ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+---¬ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
Greece¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+---- ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+--------+--------+--------+--------+-------+-------+--------
0 20 40 60 80 100 120 140
Documents

Copyright 2015 Elsevier B.V. All rights reserved. is a registered trademark of Elsevier B.V.

Рис. 4

Для обоснования КСО как предмета исследования в бухгалтерском учете необходимо прежде всего иметь представление о теоретических воззрениях, лежащих в основе данной концепции. Теория максимизации богатства акционеров долгое время была доминирующим допущением в исследованиях по экономике, финансам и бухгалтерскому учету [21, с. 143]. Корпоративная социальная ответственность вызывает интерес, потому что она предполагает, что фирмы мотивированы, чтобы принимать решения, которые не всегда явным образом максимизируют богатство акционеров. В рамках теории стейкхолдеров, которая была предложена некоторыми учеными в области КСО, фирмы стремятся соблюсти баланс между интересами акционеров и интересами других заинтересованных сторон [2, с. 63]. Это противоречие порождает важные вопросы бухгалтерского учета, которые требуют дальнейшего исследования.

Существует естественная связь между КСО и бухгалтерским учетом, потому что бухгалтерская профессия несет общую ответственность за измерение, раскрытие и заверение информации, включая информацию, связанную с КСО. Кроме того, поскольку КСО начинался в форме саморегулирования, а в некоторых случаях даже сейчас не хватает формальной нормативной базы, ответственность за отчетность по КСО падает частично на профессионалов бухгалтерского учета. Таким образом, бухгалтерский учет играет важную роль в корпоративной социальной ответственности.

Социальная и экологическая отчетность имеет долгую историю. Изначально эта отчетность происходила преимущественно путем раскрытия информации в корпоративных годовых (финансовых) отчетах. За последние два десятилетия, однако, раскрытие социальной и экологической информации все чаще выполнялось в виде отдельных автономных отчетов. Эти автономные социальные и экологические отчеты становились все более сложными (и длинными), по мере того как более широкий диапазон вопросов раскрывался для удовлетворения предполагаемых информационных потребностей широкого круга заинтересованных сторон. По данным специализированной базы Corporateregister.com, в период с 1991 по 2014 г. всего было опубликовано более 61 000 нефинансовых отчетов, подготовленных почти 9000 организаций по всему миру (рис. 5).

Количество опубликованных нефинансовых отчетов за период 1992 - 2014 гг. <1>

9000 ------------------------------------------------------------------------------------------------------------------
8000 ------------------------------------------------------------------------------------------------------------------
7643
7197 ---¬
---¬ ¦ ¦
7000 -----------------------------------------------------------------------------------------------6747-+ +-+ +-----
---¬ ¦ ¦ ¦ ¦ 6353
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ---¬
5988 ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
6000 ------------------------------------------------------------------------------------------T--T-+ +-+ +-+ +-+ +
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
5000 -------------------------------------------------------------------------------------4759-+ +-+ +-+ +-+ +-+ +
---¬ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
4075 ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
---¬ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
4000 --------------------------------------------------------------------------------+ +-+ +-+ +-+ +-+ +-+ +-+ +
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
3373 ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
---¬ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
3000 ----------------------------------------------------------------------2870-+ +-+ +-+ +-+ +-+ +-+ +-+ +-+ +
2465 ---¬ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
2123 ---¬ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
---¬ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
2000 -------------------------------------------------------1925-+ +-+ +-+ +-+ +-+ +-+ +-+ +-+ +-+ +-+ +-+ +
1488 ---¬ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
1207 ---¬ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
---¬ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
1000 ----------------------------------------837--+ +-+ +-+ +-+ +-+ +-+ +-+ +-+ +-+ +-+ +-+ +-+ +-+ +-+ +
366 460 638 ---¬ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
26 62 114 201 267 ---¬ ---¬ ---¬ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
---¬ ---¬ ---¬ ---¬ ---¬ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
0 +--+-+--+-+--+-+--+-+--+-+--+-+--+-+--+-+--+-+--+-+--+-+--+-+--+-+--+-+--+-+--+-+--+-+--+-+--+-+--+-+--+-+--+-+--+
1992 1993 1994 1995 1996 1997 1998 1999 2000 2001 2002 2003 2004 2005 2006 2007 2008 2009 2010 2011 2012 2013 2014

Рис. 5

<1> URL: http://www.corporateregister.com.

Совсем недавно, возможно, в ответ на увеличение сложности и длины автономных отчетов были предприняты шаги, чтобы воссоединить раскрытие социальной и экологической информации с раскрытием финансовой информации в едином интегрированном отчете. Интегрированная отчетность является связанной КСО с концепцией, которая набирает популярность как среди академического сообщества, так и на практике [3, с. 3]. Интегрированный отчет - это "краткая информация о том, как стратегия организации, корпоративное управление, результаты деятельности и перспективы в контексте внешнего окружения ведут к созданию стоимости в краткосрочном, среднесрочном и долгосрочном периоде" [14, с. 7].

С развитием системы интегрированной отчетности и увеличением количества различных инициатив в данной области неизбежно возникала проблема гармонизации. Под гармонизацией бухгалтерского учета обычно понимается процесс увеличения сопоставимости отчетности путем уменьшения степени вариации между пользователями [19, с. 75]. Гармонизация стандартов финансового учета является заявленной целью Международных стандартов финансовой отчетности (МСФО) и регулирующих органов в большинстве других стран. Различие стандартов финансового учета среди стран выступает в качестве торгового барьера из-за дополнительных расходов на перевод и доступность информации для лиц, принимающих решения. Различные стандарты снижают доверие к информации, что сдерживает инвестиции и препятствует экономическому росту. Аналогично использование нескольких стандартов отчетности в отношении корпоративной социальной ответственности (КСО) может также представлять собой торговый барьер, препятствующий социальной и экологической эффективности. Сторонники отчетности по КСО утверждают, что поскольку корпорации все чаще конкурируют за капитал социально ответственных инвесторов и улучшение общественного восприятия, то в теории их социальные и экологические показатели будут улучшаться на основе рыночной конкуренции. Однако, для того чтобы оказывать влияние, у заинтересованных лиц должна быть необходимая информация, чтобы принимать социально ответственные решения. Гармонизация стандартов важна, поскольку она предоставляет лицам, принимающим решения, отчетность, которую они могут сравнивать и противопоставлять.

В результате эффективность, получаемая от гармонизированных стандартов бухгалтерского учета, исходит из повышенной сравнимости и надежности информации. Значимость этого процесса отчетности растет, поскольку все больше и больше лиц, принимающих решения на транснациональном уровне, зависят от имеющейся информации. Преимущества от гармонизированных стандартов включают также снижение путаницы с незнакомыми практиками и сужение допустимых альтернатив в различных странах. Информационные потребности различаются из-за множества заинтересованных сторон, участвующих в процессе. Аналитики могут использовать отчеты по КСО для ранжирования инвестиционных возможностей. Корпорации могут использовать их как инструмент пиара или привлечения клиентов. Правительства могут нуждаться в них для установления более глобальных целей устойчивого развития. Специальные группы интересов могут использовать их для мониторинга корпоративных действий. Существующие отчеты по КСО часто создаются компанией для удовлетворения конкретных потребностей своих основных заинтересованных сторон.

В международном финансовом учете принято считать, что, для того чтобы быть полезной, учетная информация должна обладать следующими качественными характеристиками: сопоставимостью, понятностью, надежностью и уместностью. В дополнение к финансовой отчетности эти нормы могут также применяться к отчетности по КСО. Гармонизация необходима для обеспечения сопоставимости и понятности, которые являются важными характеристиками полезной для принятия решений информации. Для заинтересованных сторон, которые используют отчеты по КСО в качестве подтверждения того, что их потребности удовлетворяются, сопоставимость и понятность не могут быть существенными характеристиками полезной информации. Однако если отчетность по КСО будет использоваться в качестве рыночного механизма изменения через конкуренцию, то эти характеристики становятся более применимыми.

Надежность может быть получена с помощью различных методов. Любой согласованный стандарт КСО-отчетности должен предоставлять возможность для проверки, аудита или сертификации в целях обеспечения надежности. Если стандарт отчетности по КСО может быть согласован в отдельных странах, то раскрываемая информация может быть проверена на предмет достоверности для заинтересованных сторон, которые полагаются на нее.

Стандартом отчетности с наибольшими возможностями сопоставимости является GRI G4 <3>. Показатели, определенные в G4, в основном количественные и оставляют меньше места для интерпретации или собственного творчества, чем другие стандарты. GRI G4 является наиболее строгим стандартом КСО-отчетности и напоминает стандарт финансового учета с точки зрения содержания и глубины. Кроме того, стандарт GRI является наиболее широко распространенным и используемым стандартом. Более 4000 организаций из 60 стран используют именно этот стандарт. Это важно для сравнительного межфирменного анализа. Различные заинтересованные стороны могут считать различную информацию уместной. Это может происходить под влиянием мотивации (инвестор против активиста), местоположения (местное против глобального) или компании (отрасль промышленности). Важно рассмотреть, как каждая организация решает эти проблемы с отчетностью.

<3> Global Reporting Initiative. Руководство по отчетности в области устойчивого развития G4, 2013. URL: https://www.globalreporting.org/reporting/g4/Pages/default.aspx.

Обзор представленной литературы показывает, что КСО отличается от добровольно раскрываемой финансовой информации (по меньшей мере) тремя способами. Во-первых, деятельность в области КСО удовлетворяет потребности широкой группы заинтересованных сторон, помимо акционеров [18, с. 798]. Большая часть работ по бухгалтерском учету, рассматривающих последствия раскрытия КСО, ориентирована на интересы акционеров. Хотя вопросы влияния на акционеров, несомненно, интересны, более широкая группа заинтересованных сторон получает выгоды от КСО, и эти стороны могут использовать раскрытие КСО, чтобы определить, как фирмы решают их проблемы. Во-вторых, информация, предоставленная раскрытием КСО, может затрагивать финансовые показатели в будущих отчетных периодах. Исследователи должны рассмотреть, понимают ли пользователи информации долгосрочную природу КСО, особенно есть ли у нее долгосрочное информационное содержание, имеющее отношение к финансовым показателям. В-третьих, качественный и нефинансовый характер КСО существенно затрудняет оценку достоверности раскрытия информации по КСО, если сравнивать с оценкой достоверности финансовой информации, вызывая большой интерес и потребность в научных исследованиях в области заверения отчетности по КСО. Это важно, поскольку данные, используемые для измерения результативности в области КСО, должны быть высокого качества, чтобы обеспечивать надежность и уместность для принятия решений, создавая огромные возможности для специалистов бухгалтерского учета, которые имеют ценные навыки, которые могут быть использованы для заверения отчетности по КСО.

В отличие от аудита финансовой отчетности, бухгалтерское сообщество не обладает монополией на обеспечение услуг, связанных с КСО, так как аудиторские фирмы должны конкурировать с другими видами лиц, предоставляющими аналогичные услуги. Как отмечает KPMG, из 250 крупнейших международных компаний в мире (G250), которые участвуют в отчетности по КСО, 59% заверяют эту информацию извне и две трети из них нанимают крупную бухгалтерскую фирму, чтобы обеспечить уверенность [16, с. 11]. В РФ Совет РСПП по нефинансовой отчетности проводит общественное заверение корпоративных отчетов (социальных, в области устойчивого развития). За период с 2009 по 2015 г. процедуру общественного заверения прошли 66 нефинансовых отчетов 31 компании <4>. Это конкурентный рынок создает возможности для проведения исследований и соответствующую среду для лучшего понимания рынка услуг по обеспечению уверенности, а также факторов, связанных с решением воспользоваться услугами различных видов поставщиков.

<4> Российский союз промышленников и предпринимателей. Совет РСПП по нефинансовой отчетности URL: http://рспп.рф/simplepage/138.

Карла Эдгли, Майкл Дж. Джонес, Джилл Аткинс в своей последней работе, опубликованной в ведущем бухгалтерском журнале Великобритании "The British Accounting Review", исследуют логику и ценности, которые формируют процесс заверения (обеспечения уверенности) в отношении отчетности по КСО, основываясь на концепции существенности [9, с. 1 - 18].

В финансовой отчетности существенность является краеугольным камнем концепции, который определяет важность элемента для пользователей учетной информации. По закону организации обязаны показывать правдивое и объективное представление в финансовой отчетности, но точное значение этого термина неясно. Существенность дополняет это нечеткое требование. Ввод в оборот понятия существенности обусловливается, во-первых, рыночной логикой (в интересах акционеров) и, во-вторых, профессиональной логикой, которая лежит в основе финансового аудита. Адаптация этого понятия к отчетности по КСО вводит новую логику (в интересах широкого круга заинтересованных лиц).

Существенность в КСО имеет сходные характеристики с существенностью в финансовом учете, но смещает акцент в сторону заинтересованных сторон, подчеркивая социальные и экологические последствия корпоративных нефинансовых показателей и важность вовлечения заинтересованных сторон. Для заверяющих организаций, не относящихся к профессиональному бухгалтерскому сообществу, существенность является весьма заметной концепцией, привлекающей внимание к областям КСО, требующим улучшения, в заявлении, обеспечивающем уверенность. Среди профессиональных бухгалтеров и аудиторов логика заинтересованной стороны растворилась в профессиональной логике, определяемой ограниченной ответственностью логикой рынка. Они выражают серьезную озабоченность по поводу отсутствия надежности в данных отчетности КСО, являющегося результатом слабого контроля за нефинансовыми системами. Это в свою очередь влияет на суждения о существенности. Менеджеры часто полагаются на заверяющих лиц для выявления существенных упущений или ошибок в отчетных данных. Акцент на надежности отчетности также согласовывает существенность с желанием свести к минимуму риск судебных разбирательств. Эти различия в практике и понимании отражают разнонаправленные организационные приоритеты и подчеркивают, в какой степени существенность является социально-поведенческим феноменом. Заинтересованные стороны должны понимать, что такие скрытые факторы, как культура заверяющего лица, объем обязательств и степень участия заинтересованных сторон в КСО, могут влиять на толкование существенности. Если такие вопросы не решены, это потенциально расширяет разрыв ожиданий между пользователями и заверяющими лицами. Во-вторых, существует необходимость активизации обсуждения и раскрытия информации о существенности в КСО для улучшения ее качества, прозрачности и согласованности. Это должно установить баланс, например, между системным подходом с акцентом на надежность отчетной информации и подходом, который рассматривает, как раскрытие существенных вопросов согласуется со стратегией и эффективностью работы организации.

В то же время возникает и ряд неизбежных вопросов. Как сравнивать незаверенные отчеты с заверенными отчетами? Каковы конкретные преимущества заверения отчетности для пользователей? За исключением работы Тротман (2014) имеется мало свидетельств внутренних усилий компаний по обеспечению раскрытия КСО высокого качества, так что остаются большие вопросы [22].

Поскольку отчетность по КСО рассматривается как важный механизм, через который компании могут отчитываться о своей социальной и экологической политике перед различными заинтересованными сторонами, многие эмпирические научные исследования анализировали содержание корпоративных отчетов в отношении раскрытия одной и более категорий социального и экологического вопросов. На сегодняшний день многие из этих исследований сосредоточены на выявлении методом контент-анализа раскрытых элементов КСО или на измерении степени (количество слов, предложений или страниц) раскрытия КСО, используются для решения различных предметов КСО [10, 11, 12, 15].

Однако, для того чтобы служить в качестве ценного инструмента для оценки уровня подотчетности, контент-анализ должен также фиксировать типы предоставленной информации. В этом смысле исследование только объема раскрытия КСО потенциально вводит в заблуждение, тогда как более важным является качество раскрытия информации, которое определяет, является ли заявление декларативным, имеющим количественную денежную или неденежную оценку. Ряд исследований назначают веса элементам, основываясь на типе раскрываемой информации: если элемент имел количественную оценку при раскрытии, ему назначался наибольший вес (+3); если он характеризовался не количественными, но определенными сведениями, ему назначался следующий вес (+2), а общее описательное раскрытие получало самый низкий вес (+1) [5, 8]. Эти исследования не улавливали контекстуализации раскрытия КСО, поскольку элементу, охваченному всеми тремя типам раскрытия информации, назначался вес +3, так же, как и элементу, который характеризовался только количественным индикатором. В целом эти исследования показывают явный недостаток конкретики в раскрываемой информации, указывая, что отчетность по КСО является, как правило, расплывчатой.

Ян Цю, Амама Шаукат, и Раджеш Тарян в своей работе, опубликованной в The British Accounting Review, исследуют связь между раскрытием социальной и экологической информации фирмы и ее рентабельностью и рыночной стоимостью. Анализ рентабельности показал положительную связь между рентабельностью продаж с лагом и текущим раскрытием социальной информации. Оказывается, что у фирм с некоторым "послужным списком" рентабельности есть возможность и готовность инвестировать в КСО, о чем свидетельствуют все более объективные раскрытия социальной информации. Однако авторы не нашли никаких доказательств обратной причинной связи, т.е. зависимости рентабельности от раскрытий с лагом [20, с. 8]. Возможно, требуется более длительное время, чтобы конвертировать эффект хорошей репутации, создаваемый посредством обширных и объективных добровольных раскрытий, в более высокую прибыль. Проведенный авторами анализ рыночной стоимости показывает, что инвесторы также заботятся о раскрытии социальной информации. С одной стороны, этот вывод можно рассматривать как уникальный для институционального контекста Великобритании, учитывая историческое значение, которое придается социальным вопросам в политической экономии Великобритании. С другой стороны, это свидетельство также согласуется с другими новыми работами, которые показывают, что во всем мире в настоящее время инвесторы также заботятся о социальной деятельности фирмы [17, с. 11].

В то же время исследование, проведенное Я. Цю и соавторами, не обнаружило никакой связи между раскрытием экологической информации и стоимостью фирмы, что может быть обусловлено целым рядом причин [20, с. 12]. Во-первых, это может быть связано с характером построения рейтинга раскрытия. Поскольку рейтинг Bloomberg охватывает все типы раскрытия экологической информации, как положительные, так и отрицательные, то такой рейтинг находится под сильным влиянием статистического шума базовых экологических показателей фирмы. Во-вторых, предшествующие доказательства обычно ограничиваются экологически чувствительными секторами экономики, где экологическая эффективность и ее последующее раскрытие имеют значение для инвесторов, так как это будет иметь для них реальные последствия в виде потоков денежных средств, связанных с экологическими штрафами, затратами на восстановление и профилактику и т.д. Наконец, даже если объективные и обширные раскрытия экологической информации отражают лежащую в их основе более высокую экологическую эффективность, вопрос, заботятся ли инвесторы об этих сведениях или даже об экологической эффективности в разрезе отраслей промышленности, остается нерешенным [4, с. 20]. Данные, полученные Я. Цю и соавторами, также показывают, что во всех отраслях результаты социальной деятельности и их раскрытие имеют важное значение для инвесторов, так как могут помочь фирме получить реальные экономические выгоды [20, с. 12]. Это утверждение подкрепляется высокими значениями регрессионной зависимости между ожидаемыми темпами роста денежных потоков и котировками акций для фирм с высокой интенсивностью раскрытия социальной информации. Такое раскрытие может рассматриваться как часть общей конкурентной стратегии фирмы, направленной на обеспечение как нефинансовых, так и финансовых выгод.

Еще больше возможностей для исследований лежат в областях, которые хорошо знакомы специалистам в области бухгалтерского учета. Каковы затраты на раскрытие и заверение отчетов по КСО? Текущая литература в основном сосредоточивается только на выгодах. Что делать, если фирма использует раскрытие КСО для создания социально ответственного имиджа без осуществления фактической деятельности в области КСО? Кроме того, как указывают Д. Мозер и П. Мартин (2012), некоторые виды деятельности КСО могут проводиться в ущерб интересам акционеров, по крайней мере в краткосрочной перспективе [18, с. 803]. Кто выигрывает и кто несет расходы, если фирмы не сообщают о негативных вопросах КСО? Как фидуциарная ответственность перед инвесторами соотносится с раскрытием деятельности, которая не может принести выгоды акционерам? Сторонники инициативы КСО полагают, что финансовые показатели улучшатся как прямое следствие устойчивой деятельности в области КСО - представление, как правило, выражаемое фразой "преуспевай, делая добро". Напротив, оппоненты утверждают, что деятельность в области КСО коммерческих предприятий не согласуется с их целевым назначением и, следовательно, по определению является безответственной. Эта последняя точка зрения поддерживается, в частности, исследованиями, в которых утверждается, что деятельность в области КСО является пустой тратой корпоративных ресурсов. Например, Д. Кэмпбелл (2007) строит теорию, в которой утверждает, что только фирмы с избытком имеющихся ресурсов будут тратить некоторые из этих ресурсов, чтобы провести социальные инвестиции [7]. Аналогично Х. Хон с соавторами (2012) считают, что фирмы с избыточной текущей финансовой ликвидностью предпринимают инициативы в области КСО [13, с. 3]. В указанных работах содержится скрытое предположение, что затрата на КСО сродни форме корпоративной благотворительности. То есть инициативы КСО осуществляются без каких-либо ожиданий, что эти затраты улучшат будущие результаты финансовой деятельности фирмы.

Таким образом, можно сделать вывод, что бурное развитие инициатив в области отчетности по КСО вызывает целый ряд теоретических и эмпирических проблем в современной науке и практике бухгалтерского учета из-за различия в подходах у организаций и заинтересованных пользователей к пониманию, интерпретации и обеспечению уверенности в отношении такой отчетности. По мнению авторов статьи, академическое сообщество в области бухгалтерского учета наряду с другими научными дисциплинам обладает потенциалом решения этих сложных исследовательских задач и вопросов, поставленных в данном обзоре. При этом важно, чтобы такие исследования имели надежное обоснование, включая качественную оценку, базирующуюся на накопленном мировом опыте. Решение наукой данных задач должно создать объективную базу для принятия социально ответственных решений всеми заинтересованными сторонами как внутри, так и за пределами компании, включая собственников, регуляторов и общество.

Список литературы

  1. Демчук О.Н. Формирование социальной ответственности бизнеса в сфере малого предпринимательства: Монография. М.: Финансы и статистика, 2011. 157 с.
  2. Ивашковская И.В. Развитие стейкхолдерского подхода в методологии финансового анализа: гармоничная компания // Корпоративные финансы. 2011. N 3. С. 59 - 70.
  3. Сорокина К.В. Интегрированная отчетность - новая модель отчетности для бизнеса // Корпоративная финансовая отчетность. Международные стандарты. 2011. N 7. С. 3 - 14.
  4. Aggarwal P. Relationship between Environmental Responsibility and Financial Performance of Firm: A Literature Review // IOSR Journal of Business and Management. 2013. Vol. 13. N 1. P. 13 - 22.
  5. Al-Tuwaijri S.A., Christensen T.E., Hughes K.E. The relations among environmental disclosure, environmental performance, and economic performance: a simultaneous equations approach // Accounting, organizations and society. 2004. Vol. 29. N 5. p. 447 - 471.
  6. Branco M.C., Rodrigues L.L. Factors influencing social responsibility disclosure by Portuguese companies // Journal of Business Ethics. 2008. Vol. 83. N 4. P. 685 - 701.
  7. Campbell D.A. Longitudinal and cross-sectional analysis of environmental disclosure in UK companies - a research note // The British Accounting Review. 2004. Vol. 36. 2004. N 1. P. 107 - 117.
  8. Cormier D., Magnan M., Van Velthoven B. Environmental disclosure quality in large German companies: economic incentives, public pressuresor institutional conditions? // European accounting review. 2005. Vol. 14. N 1. P. 3 - 39.
  9. Edgley C., Jones M.J., Atkins J. The adoption of the materiality concept in social and environmental reporting assurance: A field study approach // The British Accounting Review. 2014. Vol. 47. N 1. P. 1 - 18.
  10. Fernandez-Feijoo B., Romero S., Ruiz S. Commitment to Corporate social responsibility measured through global reporting initiative reporting: factors affecting the behavior of companies // Journal of Cleaner Production. 2014. Vol. 81. P. 244 - 254.
  11. Gamerschlag R., Moller K., Verbeeten F. Determinants of voluntary CSR disclosure: empirical evidence from Germany // Review of Managerial Science. 2011. Vol. 5. N N 2 - 3. P. 233 - 262.
  12. Hassan A., Ibrahim E. Corporate environmental information disclosure: factors influencing companies' success in attaining environmental awards // Corporate Social Responsibility and Environmental Management. 2012. Vol. 19. 2012. N 1. P. 32 - 46.
  13. Hong H., Kubik J.D., Scheinkman J.A. Financial constraints on corporate goodness // National Bureau of Economic Research. 2012. N w18476.
  14. IIRC. The International IR Framework, International Integrated Reporting Council, 2013. URL: www.theiirc.org/wp-content/uploads/2013/12/13-12-08-THE-INTERNATIONAL-IR-FRAMEWORK-2-1.pdf.
  15. Jose A., Lee S.M. Environmental reporting of global corporations: A content analysis based on website disclosures // Journal of Business Ethics. 2007. Vol. 72. N 4. P. 307 - 321.
  16. KPMG. Corporate Responsibility Reporting Survey 2013. URL: http://www.kpmg.com/Global/en/IssuesAndInsights/ArticlesPublications/corporate-responsibility/Documents/corporate-responsibility-reporting-survey-2013-exec-summary.pdf.
  17. Marsat S., Williams B. Does the market value social pillar? 2014. SSRN 2419387. 2014. URL: http://www.efmaenn.org/0EFMAMEETINGS/EFMA%20ANNUAL%20MEETINGS/2014-Rome/papers/EFMA2014_0296_fullpaper.pdf.
  18. Moser D.V., Martin P.R. A broader perspective on corporate social responsibility research in accounting // The Accounting Review. 2012. Vol. 87. N 3. P. 797 - 806.
  19. Nobes C. Harmonization of financial reporting // Nobes, CW et Parker, RH (1991), Comparative International Accounting. Hertfordshire, Prentice Hall. 1991. P. 70 - 91.
  20. Qiu Y., Shaukat A., Tharyan R. Environmental and social disclosures: Link with corporate financial performance // The British Accounting Review. 2014. Available at: URL: http://www.sciencedirect.com/science/article/pii/S0890838914000705.
  21. Shannon D. et al. Richard Posner's Theory of Wealth Maximization // Efficiency Instead of Justice? Springer Netherlands, 2009. P. 143 - 183.
  22. Trotman A.J., Trotman K.T. Internal audit's role in GHG emissions and energy reporting: Evidence from audit committees, senior accountants and internal auditors // Auditing: A Journal of Practice and Theory. 2014. February 2015. Vol. 34. N 1. P. 199 - 230.

С.А.Кузубов

Доктор экономических наук,

доцент

кафедры финансового учета

и финансовой отчетности

Национальный исследовательский

университет "Высшая школа экономики"

Москва, Российская Федерация

Н.И.Даниленко

Кандидат экономических наук,

доцент,

заслуженный экономист России,

проректор по общим вопросам и режиму

Магнитогорский государственный

технический университет им. Г.И.Носова

Магнитогорск, Российская Федерация

О.Н.Демчук

Кандидат экономических наук,

доцент

кафедры государственного

муниципального управления

и управления персоналом

Магнитогорский государственный

технический университет им. Г.И.Носова

Магнитогорск, Российская Федерация