Мудрый Экономист

Электронный документооборот счетов-фактур

"НДС: проблемы и решения", 2015, N 6

Практика внедрения использования электронных счетов-фактур показывает преимущества такого способа ведения документооборота как для налогоплательщика, у которого снижается объем бумаг и уменьшаются трудозатраты (в частности, на поиск нужного документа), так и для налогового органа, который также может отметить качество и оперативность сбора информации, упрощение и ускорение процедур проведения удаленного налогового контроля. Между тем разобраться в электронном документообороте счетов-фактур не так просто, и автор решил помочь в этом читателю.

Когда возможен электронный документооборот?

Начнем с того, что обмен счетами-фактурами в электронном виде допускается по взаимному согласию сторон сделки и при наличии у них совместимых технических средств и возможностей для приема и обработки электронных документов в соответствии с установленными форматами и правилами (абз. 2 п. 1 ст. 169 НК РФ) <1>. Порядок выставления и получения счетов-фактур в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи с применением электронной цифровой подписи (далее - Порядок) утвержден Приказом Минфина России от 25.04.2011 N 50н.

<1> См. Письмо Минфина России от 11.01.2012 N 03-02-07/1-2.

Обратите внимание! Сам электронный документооборот совершается по каждому счету-фактуре в отдельности, то есть отправка (получение) нескольких документов единым реестром не предусмотрена ни Налоговым кодексом, ни вышеназванным Приказом финансового ведомства.

Согласно документу выставление и получение счетов-фактур в электронном виде осуществляются через организации, обеспечивающие обмен открытой и конфиденциальной информацией в рамках электронного документооборота счетов-фактур (далее - оператор ЭДО). Все документы, отправляемые в электронном виде, в том числе счета-фактуры, должны заверяться электронной цифровой подписью (далее - ЭЦП). Счет-фактура считается исходящим от участника электронного документооборота, если он подписан ЭЦП, принадлежащей уполномоченному лицу, и данный участник направил счет-фактуру через оператора ЭДО.

Сегодня действует Федеральный закон от 06.04.2011 N 63-ФЗ "Об электронной подписи". В нем выделены два типа ЭЦП. Простой электронной подписью является такая подпись, которая посредством использования кодов, паролей или иных средств подтверждает факт ее формирования определенным лицом. Также есть и усиленная ЭЦП, к которой предъявляются повышенные требования по охране информации и соблюдению конфиденциальности. В свою очередь, усиленная ЭЦП может быть неквалифицированной (получена в результате криптографического преобразования информации с использованием ключа ЭЦП) и квалифицированной (ключ проверки ЭЦП указан в квалифицированном сертификате). Наиболее защищенный - последний вид ЭЦП.

Какой же цифровой подписью заверять счета-фактуры?

По мнению ФНС, налоговое законодательство предъявляет требования по применению квалифицированной электронной подписи для электронных счетов-фактур и при электронном взаимодействии с налоговыми органами (в том числе при сдаче налоговой отчетности) (Письмо от 17.01.2014 N ПА-4-6/489 <2>). Более четкие указания даны в Письме ФНС России от 30.09.2013 N ПА-4-6/17542: документы, представляемые в налоговый орган, в том числе и счета-фактуры, должны подписываться усиленной квалифицированной подписью. Налогоплательщику необходимо обратиться к своему специализированному оператору связи, который подробно проконсультирует, какие действия следует предпринять для получения квалифицированного сертификата ЭЦП.

<2> Аналогичное мнение выразил и Минфин России в Письме от 05.05.2015 N 07-01-06/25701.

Как совместить бумажный и электронный документооборот в обычных сделках?

Такая ситуация возникает, если организация работает с различными контрагентами и с кем-то из них удалось договориться об электронном документообороте счетов-фактур, а с кем-то - нет.

В Письме от 07.05.2014 N ГД-4-3/8815 налоговики напоминают, что при выставлении счета-фактуры в электронном виде налогоплательщиком вносится дата поступления файла счета-фактуры оператору ЭДО от продавца, указанная в подтверждении этого оператора. При получении налогоплательщиком счета-фактуры в электронном виде вносится дата направления покупателю оператором ЭДО файла счета-фактуры продавца, отраженная в подтверждении оператора. Таким образом, получается, что отдельной очереди для регистрации "цифровых" счетов-фактур нет, их идентификационные данные заносятся в общем порядке в налоговые регистры (книгу покупок и книгу продаж).

Приведенные рекомендации следует взять на заметку не только для совмещения электронного и бумажного документооборота по НДС. Ведь важен и момент признания факта выставления (получения) счета-фактуры, что может свидетельствовать о том, насколько своевременно продавец составил документ и в какой период покупатель может правомерно принять предъявленный НДС к вычету.

К сказанному добавим, что счет-фактура считается отправленным (полученным), если продавец (покупатель) товаров (работ, услуг) получил подтверждение от оператора ЭДО, а также при наличии извещения, отправляемого покупателем (заказчиком) продавцу (исполнителю) (п. п. 1.10, 1.11 Порядка).

Как совместить бумажный и электронный документооборот в посреднических сделках?

А возможен ли электронный документооборот по НДС в посреднических сделках? Почему бы и нет, если посредник уже знает "свое место" в бумажном документообороте по этому налогу.

Пунктом 1.2 Порядка предусмотрено составление электронного счета-фактуры комиссионером, агентом, действующим в интересах принципала, которые осуществляют реализацию либо приобретение товаров (работ, услуг), имущественных прав от своего имени.

В таком случае нужно помнить, что счета-фактуры, составленные на бумажном носителе или в электронном виде, подлежат единой регистрации в хронологическом порядке в ч. I журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур <3> по дате их выставления, а также по дате составления в случаях, когда счета-фактуры не передаются. Счета-фактуры, полученные на бумажном носителе или в электронном виде, подлежат единой регистрации в хронологическом порядке в ч. II названного журнала по дате их получения (Письмо Минфина России от 27.04.2015 N 03-07-11/24223).

<3> Приложение 3 к Постановлению Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137.

Организация проведения сделки и расчетов по ней через посредника по логике подразумевает и электронный обмен документами по НДС через него же. Это отчасти подтверждается п. 15 Правил ведения журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур <4>, согласно которому при выставлении продавцом счетов-фактур в электронном виде комитент (принципал) должен хранить счета-фактуры, выставленные продавцом указанных товаров (работ, услуг) комиссионеру (агенту), полученные комиссионером (агентом) и переданные комиссионером (агентом) комитенту (принципалу). По поводу ведения электронного документооборота лучше договариваться всем участникам сделки. Так как в противном случае придется совмещать (внимание!) электронный и бумажный документообороты по НДС по сделке. То есть возможно, что посреднику придется переводить счет-фактуру из электронного формата в бумажный или наоборот, а это значительно усложняет весь процесс. В то же время сама возможность совмещения указанных видов документооборота вовсе не исключена.

<4> Раздел II Приложения 3 к Постановлению N 1137.

В Письме от 05.03.2015 N 03-07-09/11604 финансисты допускают, что принципал может получить от агента бумажный счет-фактуру без подключения к электронному документообороту, даже несмотря на то, что агент получил от контрагентов счет-фактуру в электронном виде. Главное, чтобы передаваемые принципалу бумажные копии электронных счетов-фактур были заверены агентом и содержали отметку о подписании оригиналов квалифицированной электронной подписью.

Но все же, как уже упоминалось, об электронном документообороте при посреднических сделках лучше договариваться всем участникам, чтобы не совмещать его с бумажным, так как в рамках такой сделки это достаточно трудоемко и нерационально.

Что нужно знать об электронном счете-фактуре?

Бланки документов по НДС, выставленных в электронной форме, изначально были утверждены Приказом ФНС России от 05.03.2012 N ММВ-7-6/138@. Однако практика показала, что электронный формат оказался немного сырым, требующим доработки, а точнее, уточнения размерности и описания отдельных реквизитов Форматов обычного и корректировочного счета-фактуры. Налоговиками была проведена работа, и Приказом от 04.03.2015 N ММВ-7-6/93@ утвержден новый Формат счета-фактуры (корректировочного счета-фактуры) в электронной форме. При этом структура представления данных осталась прежней.

Кроме того, в Письме ФНС России от 16.04.2015 N ГД-4-3/6527@ <5> указано на то, что в форму счета-фактуры, утвержденную Постановлением N 1137, поправки не вносились. За это время также не изменились базовые правила составления счетов-фактур, описанные в п. п. 5, 5.1 и 6 ст. 169 НК РФ. Значит, новшества Приказа от 04.03.2015 N ММВ-7-6/93@ носят технический характер и не меняют правила электронного документооборота между плательщиками НДС.

<5> Данный документ размещен на официальном сайте ФНС (www.nalog.ru) в разделе "Разъяснения ФНС, обязательные для применения налоговыми органами".

Нужно добавить, что Приказ N ММВ-7-6/93@ вступил в силу с 14.04.2015. До этого момента налоговики допускают применение как старых, так и новых форматов электронных документов, в частности, при исполнении обязанности по представлению в налоговые органы журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур в электронном виде (Письмо ФНС России от 06.04.2015 N ЕД-4-15/5629@).

Что нужно знать о подтверждающих документах?

Оказывается, счет-фактуру недостаточно составить в электронном виде и отразить его в книге продаж (журнале выставленных счетов-фактур). Есть целый перечень документов, которые сопровождают операцию обмена счетами-фактурами между налогоплательщиками и операторами электронного документооборота. В частности, такой список утвержден Приказом ФНС России от 30.01.2012 N ММВ-7-6/36@ и включает следующие "цифровые" доказательства:

Для того чтобы представлять, зачем нужны все эти документы, следует описать алгоритм их применения, который установлен в Порядке. Но сначала скажем несколько слов о первом документе, который непосредственно не участвует в электронном документообороте.

Для участия в электронном документообороте счетов-фактур продавцу, а равно и покупателю, нужно сделать следующее (п. 2.1 Порядка):

В свою очередь, оператор ЭДО после подключения продавца (покупателя) к электронному документообороту направляет в налоговый орган сведения об учетных данных участников электронного оборота счетов-фактур (п. 2.3 Порядка). Именно для этого разработан формат сообщения об участнике электронного оборота счетов-фактур, который представляется в налоговый орган оператором такого документооборота для регистрации его участников.

Как происходит электронный документооборот счетов-фактур?

Ответ на этот вопрос есть в Порядке, но он сложен для восприятия. Поэтому схематично представим правила использования электронного оборота счетов-фактур. Напомним, что в нем участвуют три лица: продавец (исполнитель), оператор ЭДО и покупатель (заказчик).

1 этап. Составление и отправка счета-фактуры от продавца к покупателю.

-------------¬   Отправляет   --------------¬   Доставляет   -------------¬
¦ ¦ счет-фактуру ¦ ¦ счет-фактуру ¦ ¦
¦ Продавец +--------------->¦ Оператор +--------------->¦ Покупатель ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
L------------- L-------------- L-------------

Действия продавца при отправке счета-фактуры:

  • формирует счет-фактуру в электронном виде согласно утвержденным требованиям и формату;
  • проверяет ЭЦП и подписывает счет-фактуру;
  • зашифровывает счет-фактуру (при необходимости);
  • направляет файл счета-фактуры в электронном виде в адрес покупателя через оператора;
  • сохраняет подписанный счет-фактуру в электронном виде

Действия покупателя при получении счета-фактуры:

покупатель проверяет полученный в электронном виде от продавца счет-фактуру на соответствие утвержденным требованиям, утвержденному формату, а также на наличие и правильность заполнения реквизитов счета-фактуры

2 этап. Обмен документами с оператором об отправке счета-фактуры продавцом.

-------------¬       Высылает подтверждение об отправке      -------------¬
¦ ¦ счета-фактуры покупателю ¦ ¦
¦ Продавец ¦<----------------------------------------------+ Оператор ¦
¦ +---------------------------------------------->¦ ¦
L------------- Возвращает извещение о получении L-------------
данного подтверждения

Действия продавца при получении подтверждения оператора об отправке счета-фактуры:

  • проверяет подлинность ЭЦП оператора;
  • формирует извещение о получении подтверждения оператора;
  • подписывает извещение ЭЦП и направляет его оператору;
  • сохраняет подписанное подтверждение оператора и извещение о его получении в электронном виде

3 этап. Обмен документами с оператором о получении счета-фактуры покупателем.

-------------¬   Отправляет подтверждение о доставке файла   -------------¬
¦ ¦ счета-фактуры покупателю ¦ ¦
¦ Оператор +---------------------------------------------->¦ Покупатель ¦
¦ ¦<----------------------------------------------+ ¦
L------------- Возвращает извещение о получении данного L-------------
подтверждения оператора

Действия покупателя при получении подтверждения оператора об отправке счета-фактуры:

  • проверяет подлинность ЭЦП оператора;
  • формирует извещение о получении подтверждения оператора об отправке счета-фактуры (извещения о его получении, направляемого продавцу через оператора);
  • подписывает извещение ЭЦП и направляет его оператору;
  • сохраняет подписанное подтверждение оператора и подписанное собственной ЭЦП извещение о его получении в электронном виде

4 этап. Обмен подтверждающими документами между покупателем и продавцом.

                  Получает                      Формирует и
извещение отправляет
о получении извещение
-------------¬ покупателем --------------¬ о получении -------------¬
¦ ¦ счета-фактуры ¦ ¦ счета-фактуры ¦ ¦
¦ Продавец ¦<---------------+ Оператор ¦<---------------+ Покупатель ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
L------------- L-------------- L-------------

Действия покупателя при обмене документами с продавцом:

  • проверяет подлинность ЭЦП продавца;
  • формирует извещение о получении счета-фактуры;
  • подписывает извещение о получении счета-фактуры ЭЦП;
  • направляет извещение о получении счета-фактуры в адрес продавца через оператора;
  • сохраняет подписанный ЭЦП счет-фактуру и извещение о его получении в электронном виде

Действия продавца при обмене документами с покупателем:

продавец при получении от покупателя извещения о получении счета-фактуры в электронном виде, подписанного ЭЦП, проверяет подлинность и сохраняет подписанное покупателем извещение в электронном виде

5 этап. Обмен документами с оператором, подтверждающим предыдущую операцию.

-------------¬      Отправляет подтверждение об отправке     -------------¬
¦ ¦ извещения о получении счета-фактуры ¦ ¦
¦ Оператор +---------------------------------------------->¦ Покупатель ¦
¦ ¦<----------------------------------------------+ ¦
L------------- Возвращает извещение о получении данного L-------------
подтверждения оператора

Действия покупателя при получении подтверждения оператора об отправке извещения:

  • проверяет подлинность ЭЦП оператора;
  • формирует извещение о получении подтверждения оператора об отправке счета-фактуры (извещения о его получении, направляемого продавцу через оператора);
  • подписывает извещение своей ЭЦП и направляет его оператору;
  • сохраняет подписанное подтверждение оператора и подписанное собственной ЭЦП извещение о его получении в электронном виде

Нетрудно заметить, что основная операция по составлению и отправке "цифрового" счета-фактуры происходит вначале. Все, что происходит далее, не более чем обмен между участниками сделки извещениями в целях подтверждения основной операции.

Если по каким-либо причинам продавец или покупатель не получают вовремя электронные документы, которые были отправлены им или ему (счета-фактуры, подтверждения, извещения, уведомления), то об этом нужно информировать оператора.

Естественно, что у продавца и покупателя могут быть заключены договоры с разными операторами ЭДО, и не исключено, что сбой может произойти в межоператорском взаимодействии. В любом случае следует найти пропавшие счета-фактуры и подтверждения, а если нужно, то провести обмен этими документами заново.

Что делать, если нужно исправить счет-фактуру?

Представим ситуацию. После того как счет-фактура был составлен, подписан ЭЦП и отправлен по всем правилам, возникла необходимость внести в него изменения. Инициатором может выступить как продавец, так и покупатель, но все же чаще инициатором внесения изменений становится последний, так как именно у него возникают налоговые риски по вычету НДС.

Для такой ситуации как раз и пригодится уведомление об уточнении электронного документа.

Представим по этапам несложный алгоритм действий участников электронного обмена счетами-фактурами.

1 этап. Отправка покупателем в адрес продавца уведомления об уточнении счета-фактуры.

                  Получает                      Отправляет
уведомление уведомление
-------------¬ об уточнении --------------¬ об уточнении -------------¬
¦ ¦ счета-фактуры ¦ ¦ счета-фактуры ¦ ¦
¦ Продавец ¦<---------------+ Оператор ¦<---------------+ Покупатель ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
L------------- L-------------- L-------------

Покупатель в случае выявления необходимости внесения изменений в счет-фактуру:

  • формирует уведомление об уточнении счета-фактуры;
  • подписывает уведомление об уточнении счета-фактуры своей ЭЦП;
  • зашифровывает уведомление об уточнении счета-фактуры (при необходимости);
  • направляет уведомление об уточнении счета-фактуры в адрес продавца через оператора ЭДО;
  • сохраняет подписанное уведомление об уточнении счета-фактуры в электронном виде

2 этап. Отправка продавцом в адрес покупателя извещения о получении уведомления.

                  Формирует
и направляет Получает
извещение извещение
о получении о получении
уведомления уведомления
-------------¬ об уточнении --------------¬ об уточнении -------------¬
¦ ¦ счета-фактуры ¦ ¦ счета-фактуры ¦ ¦
¦ Продавец +--------------->¦ Оператор +--------------->¦ Покупатель ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
L------------- L-------------- L-------------

Продавец при получении от покупателя уведомления об уточнении счета-фактуры:

  • проверяет подлинность ЭЦП покупателя;
  • формирует извещение о получении уведомления об уточнении счета-фактуры;
  • подписывает извещение своей ЭЦП;
  • направляет извещение в адрес покупателя через оператора;
  • сохраняет подписанное покупателем уведомление об уточнении счета-фактуры и подписанное собственной ЭЦП извещение о его получении в электронном виде

Очевидно, что это только начало всего процесса, связанного с уточнением некорректного счета-фактуры. Продавцу нужно составить правильный счет-фактуру и повторно отправить его через оператора покупателю. Порядок дальнейших действий сторон идентичен тому, что использовался при отправке первоначального варианта счета-фактуры, с той лишь разницей, что все подтверждения и извещения оформляются уже на вновь составленный счет-фактуру.

Если этим пренебречь, ограничившись лишь отправкой уточненного счета-фактуры, то покупатель останется без подтверждающих документов и, как следствие, без налогового вычета. Ведь право на него электронный счет-фактура дает только тогда, когда он подписан ЭЦП и направлен через оператора, отправившего участникам по всем правилам подтверждающие операцию документы.

А можно ли обойтись без оператора электронного документооборота?

Согласитесь, обмен электронными счетами-фактурами непосредственно между продавцом и покупателем был бы намного проще для них. Однако налоговики не поддерживают такую оптимизацию. В Письме ФНС России от 30.04.2015 N БС-18-6/499@ они указали, что в настоящий момент считают преждевременным закрепление на законодательном уровне права выбора плательщиком НДС использования или неиспользования услуг оператора ЭДО при выставлении и получении "цифрового" счета-фактуры. Ведь счет-фактура является, прежде всего, инструментом исполнения функции по налоговому контролю и теряет свою значимость без подтверждения отправки, которое выдает названный оператор. Именно формируемые им технологические документы являются документальным подтверждением факта обмена электронными счетами-фактурами при возникновении споров между налогоплательщиками и контролирующими органами, в том числе и при разрешении разногласий в судебном порядке. Исключение операторов электронного документооборота может привести к риску несоблюдения установленных форматов электронных документов и, как следствие, к невозможности их использования в целях осуществления налогового контроля за расчетами компаний с бюджетом по НДС.

* * *

В заключение добавим, что электронный документооборот по НДС для некоторых организаций уже стал реальностью. Чем быстрее остальные налогоплательщики включатся в этот процесс, тем меньше времени потребуется на внедрение системы передачи счетов-фактур в электронном виде. Ведь у бухгалтера любого предприятия предостаточно дел, чтобы еще тратить время на составление счетов-фактур по старинке - в бумажном виде.

По мнению автора, будущее именно за электронным документооборотом и обменом счетами-фактурами по телекоммуникационным каналам связи. Ведь неспроста уже не один год в профессиональных кругах обсуждается инициатива о том, чтобы сделать электронный документооборот счетами-фактурами обязательным...

Так что будущее может наступить уже завтра, и бухгалтеру стоит быть готовым к этому, в чем, надеемся, и поможет данная статья.

В.В.Шеменев

Эксперт журнала

"НДС: проблемы и решения"