Мудрый Экономист

Дюжина расходов на содержание арендованного офиса, которые налоговики так и норовят исключить

"Российский налоговый курьер", 2015, N 12

Локальные акты компании помогут в учете расходов.

Риски по коммунальным расходам зависят от условий договора.

Расходы на ремонт налоговикам по-прежнему не по душе.

Курс валюты стабилизируется, ключевая ставка Банка России снижается, государство обещает бизнесу всевозможную поддержку и послабления. Как сообщают аналитики, рынок аренды изменился. Компании начинают задумываться о переезде в новые офисы или аренде дополнительных площадей. При этом не всегда ясно, безопасно ли списывать те или иные расходы на содержание арендованного офиса при расчете налога на прибыль. Ведь налоговики могут посчитать их необоснованными или решить, что выгоду от произведенных расходов получил арендодатель.

Совместно с практикующими налоговыми экспертами (список приведен во врезке ниже) мы выяснили, какие расходы на содержание офиса безопасны в налоговом плане, а какие вызовут разногласия с инспектором.

1. Интернет

Затраты на оплату услуг провайдера компании относят к прочим расходам, связанным с производством и реализацией (пп. 25 п. 1 ст. 264 НК РФ). Но, если на оплату Интернета уходят немалые суммы, инспекторы могут посчитать, что спорные расходы необоснованны в налоговом плане.

Чтобы снизить риски, необходимо документально подтвердить как сам факт приобретения услуг по предоставлению доступа в Интернет (Письмо Минфина России от 31.05.2007 N 03-03-06/1/348), так и объем предоставленных услуг. Елена Нидзий, специалист по налогообложению аудиторской компании, к. э. н., советует издать приказ руководителя организации с указанием работников, которые могут работать в Интернете, и оговорить в нем производственную необходимость такой работы. Наряду со счетами на оплату, такой внутренний документ подтвердит деловую цель затрат на приобретение доступа к сети.

Для арендатора оплата Интернета может быть опасна в налоговом плане тем, что договор с провайдером, как правило, заключает собственник помещения (арендатор). В этом случае провайдер выставляет счет на оплату арендодателю, который в свою очередь перевыставляет его арендатору. Поскольку у арендодателя нет лицензии на оказание услуг по предоставлению доступа в Интернет, налоговики могут отказать арендатору в признании спорных расходов. Елена Нидзий рекомендует либо включить плату за Интернет в арендную плату, либо на период действия договора аренды переоформить договор с провайдером на арендатора.

Диаграмма 1 2. Стационарный телефон

Опрос показал, что компании редко испытывают трудности с учетом расходов на проводную телефонную связь. Как и в ситуации с доступом в Интернет, договор с оператором телефонной связи, как правило, оформлен на арендодателя. Последний перевыставляет арендатору расходы за пользование телефонным номером. Президиум ВАС РФ считает такие затраты обоснованными в налоговом плане (Постановление от 25.02.2009 N 12664/08).

Но, чтобы избежать возможных претензий налоговиков, компании безопаснее включить в договор аренды условие о том, что арендатор возмещает стоимость потребленных услуг. Кроме того, целесообразно иметь детализированные акты об оказании услуг связи с расчетами платежей, составленными на основании счетов телефонной службы (Письма УФНС России по г. Москве от 29.08.2011 N 16-15/083467@ и от 30.06.2008 N 20-12/061162).

Дмитрий Ширяев, руководитель направления судебной практики аудиторско-консалтинговой группы "Уральский союз", отметил, что безопаснее включить оплату телефона в переменную часть аренды. Или оформить такие услуги как посреднические. В этом случае арендатор без проблем сможет не только учесть спорные затраты в расходах, но и заявить по ним вычет "входного" НДС (п. 2 Письма ФНС России от 04.02.2010 N ШС-22-3/86@).

Диаграмма 2 3. Коммунальные платежи напрямую поставщикам услуг или в фиксированной сумме

По мнению Сергея Соловьева, налогового консультанта аудиторско-консалтинговой компании, договоры аренды редко предусматривают уплату арендатором коммунальных платежей напрямую поставщикам услуг. Обслуживающей организации удобнее заключить договор с одним собственником помещения, чем отдельно с каждым из арендаторов. Но для арендаторов такой порядок оформления "коммунальных" отношений благоприятнее в налоговом плане. Ведь одновременно выполняются оба условия - и об экономической направленности, и о документальном подтверждении понесенных затрат. Поэтому арендатор спокойно спишет "коммуналку" в материальные расходы (пп. 5 п. 1 ст. 254 НК РФ).

Также стороны могут договориться о том, что фиксированная арендная плата включает в себя все расходы на содержание арендованных помещений, в том числе расходы на отопление, водоснабжение, электроэнергию, которые арендодатель несет в период аренды. В этом случае арендатору вообще не нужны документы, подтверждающие величину потребленных коммунальных услуг. Всю стоимость оплаченной арендодателю "коммуналки" арендатор включает в расходы на аренду (п. 4 ст. 250 и ст. 249 НК РФ, Письмо УФНС России по г. Москве от 26.06.2006 N 20-12/56637).

Диаграмма 3 4. Коммунальные услуги арендодателю в составе арендной платы в виде переменной части

Большинство опрошенных экспертов (77% респондентов) посчитали этот способ учета коммунальных затрат наиболее безопасным в налоговом плане. Эксперты отметили, что стоимость "коммуналки", включенную в переменную часть арендной платы, арендатор учитывает в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией (пп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ).

Екатерина Лакатош, ведущий юрисконсульт "КСК Групп", обратила внимание, что для подтверждения спорных затрат достаточно иметь акты об оказании услуг и счета, выставленные арендодателем. Чтобы полностью исключить претензии проверяющих, можно также запастись копиями счетов коммунальных организаций на имя арендодателя (Письма Минфина России от 30.01.2008 N 03-03-06/2/9, УФНС России по г. Москве от 08.06.2009 N 16-15/058069@ и от 30.06.2008 N 20-12/061162).

Диаграмма 4 5. "Коммуналка" арендодателю на основании выставленных счетов

Если стоимость "коммуналки" не входит в арендную плату и арендатор компенсирует потребленные услуги на основании отдельных счетов от арендодателя, налоговых претензий не избежать. Так считают 65% опрошенных экспертов.

Ольга Боровкова, главный методолог энергетической компании, член Палаты налоговых консультантов РФ, предупредила, что риск возрастает, если компания арендует не все помещение, а только его часть. В этом случае для документального подтверждения коммунальных расходов необходимы (Письма УФНС России по г. Москве от 23.12.2011 N 16-15/124553@ и от 08.06.2009 N 16-15/058069@):

Имея указанный пакет документов, компания сведет риск спора с налоговой по расходам на коммунальные услуги к минимуму.

Диаграмма 5 6. Уборка офиса

Расходы на уборку трудно назвать экономически необоснованными. Тем не менее 11% опрошенных не рискнут учесть при налогообложении прибыли такие затраты.

Налоговики наверняка снимут расходы, если арендатор самостоятельно заключил договор на уборку офиса. Мол, обязанность арендатора содержать помещения в надлежащем состоянии не подразумевает их уборку. Но суды с такой логикой инспекторов не соглашаются (Постановление ФАС Московского округа от 18.02.2013 N А40-30193/12-129-142).

Наталья Карабашева, генеральный директор ООО "Расчет", привела еще один пример, когда расходы на уборку помещения могут попасть под удар налоговиков: компания, в штате которой трудится уборщица, заключает договор с клининговой организацией. Инспекторы могут указать на дублирование функций (Письма Минфина России от 05.04.2007 N 03-03-06/1/222 и от 06.12.2006 N 03-03-04/2/257, Постановление ФАС Поволжского округа от 04.10.2012 N А65-21503/2011).

Чтобы избежать подобных претензий, целесообразно распределить площади, которые убирают сотрудники компании и привлеченные уборщики. Тогда дублирования функций не будет и заключение договора на оказание услуг по уборке вполне оправданно с налоговой точки зрения (Постановление ФАС Московского округа от 18.01.2013 N А40-32442/12-129-151).

Диаграмма 6 7. Ремонт офисных помещений

Ремонт относится к обязанностям арендатора по содержанию арендованного имущества и направлен на поддержание или восстановление первоначальных эксплуатационных качеств как здания и сооружения в целом, так и их отдельных конструкций (ст. 616 ГК РФ и п. 3.1 Положения о проведении планово-предупредительного ремонта производственных зданий и сооружений, утв. Постановлением Госстроя СССР от 29.12.1973 N 279).

Но проверяющие могут отказать компании в учете расходов, если по условиям договора ремонтировать помещение должен арендодатель. Даже если работы выполнены и оплачены по инициативе арендатора (Письмо Минфина России от 18.11.2009 N 03-03-06/1/763). Также налоговики отказывают в признании расходов на ремонт, которые арендодатель возмещает (п. 2 ст. 260 НК РФ).

Кроме того, контролеры пытаются переквалифицировать расходы на текущий ремонт в капитальные вложения в арендованные ОС, которые нужно амортизировать (абз. 5 п. 1 ст. 256 НК РФ). Если компания уверена в правильной квалификации спорных работ, она может смело идти в суд. Арбитры в этом случае охотно поддерживают налогоплательщиков (Постановления Арбитражного суда Московского от 19.09.2014 N А40-116450/13 и от 28.01.2014 N А40-45990/13-116-97, Уральского от 26.03.2012 N Ф09-1959/12 округов, Девятого арбитражного апелляционного суда от 10.05.2012 N 09АП-10265/2012-АК).

Но бывает, что правда на стороне налоговиков. Так, ФАС Центрального округа, проанализировав технические паспорта, установил, что в здании в результате проведенных ремонтно-строительных работ произошла перепланировка помещений, возведены пристройки, надстроены два этажа, увеличена площадь второго этажа на 208,6 кв. м, изменился тип площадей в здании из производственных на торговые. То есть компания создала объект амортизируемого имущества в виде капитальных вложений в арендованный объект (абз. 5 п. 1 ст. 256 НК РФ и Постановление от 29.07.2011 N А36-3814/2010).

Поэтому Елена Егоренкова, аудитор ООО "Интербизнесправо-Аудит", посоветовала начислять амортизацию, если арендатор произвел реконструкцию, модернизацию, техническое перевооружение или другие работы, которые могут привести к созданию ОС.

Диаграмма 7 8. Расходы на улучшение условий труда (чай, хозпринадлежности, вода, кондиционер)

Работодатель обязан обеспечить работникам нормальные условия труда (ст. 163 ТК РФ). Часть таких мероприятий перечислена в Типовом перечне ежегодно реализуемых работодателем мероприятий по улучшению условий и охраны труда и снижению уровней профессиональных рисков (утв. Приказом Минздравсоцразвития России от 01.03.2012 N 181н). Финансирование таких мероприятий лежит на компании (ст. 226 ТК РФ). Если налоговики сомневаются, что конкретное мероприятие действительно направлено на улучшение условий труда работников, они отказывают компании в признании затрат на его оплату.

Всеволод Чувин, налоговый консультант ООО "ЛТС Партнерс", руководитель лаборатории бухгалтерских и финансово-экономических экспертиз Научно-исследовательского института судебных экспертиз, посоветовал в локальном акте закрепить конкретный перечень мероприятий по улучшению условий и охраны труда в компании исходя из специфики деятельности (Письмо Минфина России от 24.03.2014 N 03-03-06/2/12697).

Тем самым организация обоснует расходы на приобретение:

Диаграмма 8 9. Борьба с грызунами и паразитами (дезинфекция, дезинсекция и дератизация)

Соблюдение санитарных правил обязательно для всех организаций. В частности, за нарушение санитарно-эпидемиологических требований к организации питания населения должностным лицам общепита грозит штраф в размере от 5000 до 10 000 руб., а компании - штраф от 30 000 до 50 000 руб. или административное приостановление деятельности на срок до 90 суток (ст. 6.6 КоАП РФ). Поэтому расходы на борьбу с вредителями являются экономически оправданными (Письма Минфина России от 24.04.2008 N 03-11-04/2/77 и от 08.07.2005 N 03-11-04/2/20), и вероятность того, что налоговики откажут компании в признании подобных затрат, небольшая.

На практике риски возникают в двух случаях. Во-первых, деятельность по санитарной обработке помещений связана с работой с ядовитыми веществами и требует специальных навыков и оборудования. Поэтому, по мнению Ирины Козловой, налогового консультанта ООО "АДВ Консалтинг", договор на оказание услуг по дезинсекции, дезинфекции и дератизации помещений целесообразнее заключать с организациями особого санитарно-эпидемиологического назначения. В этом случае у проверяющих не возникнет сомнений, что спорные услуги фактически оказаны.

Во-вторых, расходы на борьбу с грызунами и насекомыми могут попасть под угрозу из-за периодичности проводимых мероприятий. Некоторые компании должны проводить дератизацию, дезинфекцию и дезинсекцию регулярно. Среди них медицинские и лечебно-оздоровительные учреждения, общественные учреждения, ЖКХ, учреждения общественного питания, предприятия пищевой промышленности, водного и воздушного хозяйства, складские помещения пищевых продуктов.

Иные организации проводят такие мероприятия только в случае необходимости, при выявлении грызунов и насекомых. Поэтому слишком частая обработка обычных помещений может вызвать подозрение в недобросовестном завышении расходов.

Диаграмма 9 10. Охрана (в том числе видеокамеры, турникеты, КПП)

Расходы на приобретение услуг охраны (включая покупку видеокамер для системы видеонаблюдения) компания учитывает в прочих налоговых расходах (пп. 6 п. 1 ст. 264 НК РФ). Как и в ситуации с учетом расходов на ремонт, налоговики ставят под сомнение не сами "охранные" расходы, а порядок их учета при налогообложении прибыли. На это указали 76% экспертов.

Проверяющие настаивают, что если общая стоимость комплектующих и работ по монтажу превышает 40 000 руб., то охранное оборудование является основным средством. Значит, его стоимость нельзя учесть единовременно и нужно амортизировать (п. 1 ст. 257 НК РФ и Письмо Минфина России от 12.08.2005 N 03-03-04/1/165). Причем даже в том случае, если охранная система состоит из множества объектов, каждый из которых может функционировать не только в составе комплекса, но и самостоятельно. То есть, по логике инспекторов, компания не может сразу списать в расходы стоимость уличных камер видеонаблюдения, силового кабеля и крепежа.

Но нередко видеокамеры и другие предметы (системный блок (видеосервер), металлоконструкции и платы видеозахвата) могут работать не только в рамках охранной системы, но и самостоятельно или в составе других комплексов. Поэтому справедливее учитывать часть охранного оборудования в составе текущих затрат, а часть - амортизировать (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 24.10.2011 N А05-11812/2010).

Виталий Сазанский, член Палаты налоговых консультантов РФ, советник государственной гражданской службы РФ 2-го класса, также рекомендует во избежание проблем с инспекцией списывать стоимость дорогостоящих систем видеонаблюдения, электронных проходных и комплектующих к ним посредством амортизации. Например, компания оборудовала КПП электронным турникетом с металлодетектором и подключением электропроводки. Такой объект безопаснее учитывать как основное средство и амортизировать в налоговом учете (Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 23.12.2014 N Ф09-8773/14).

Диаграмма 10 11. Покупка или обновление мебели

Опрошенные эксперты практически единогласно заявили, что стоимость мебели, приобретенной в арендованный офис, безопасно списывать в налоговые расходы. Главное - подтвердить, что такое имущество компания закупила для создания нормальных условий труда сотрудников (пп. 7 п. 1 ст. 264 НК РФ). И если необходимость в кондиционере или кулере еще может вызвать вопросы, то приобретение офисных столов, шкафов или кресел вряд ли насторожит проверяющих. Особенно если перечень всей необходимой мебели обоснован спецификой деятельности компании и приведен в локальном акте компании.

Исключение, к которому могут придраться налоговики, - это дорогостоящие предметы интерьера, покупка которых не обоснована ни в финансовом, ни в налоговом плане. Например, приобретение дорогого стола из красного дерева или кресла, обитого натуральной кожей, для руководителя компании - дело вполне нормальное. А вот закупка такой мебели для рядовых менеджеров или секретарей - неоправданные траты.

Хотя, как отметила Татьяна Матасова, главный бухгалтер ООО "Виктория и Ко", член Палаты налоговых консультантов РФ, суды нередко признают право компании учесть при налогообложении прибыли и стоимость различных предметов интерьера, которые напрямую "не нужны в производстве", но создают комфорт в работе (Постановления ФАС Московского округа от 23.05.2011 N КА-А40/4090-11, от 18.12.2007 N КА-А40/13151-07, от 05.11.2008 N КА-А40/10237-08 и от 18.11.2011 N А40-99335/10-140-481).

Диаграмма 11 12. Покупка или замена компьютеров, программного обеспечения

Обоснованность расходов на покупку или замену компьютеров и программного обеспечения инспекторы также не ставят под сомнение. Споры возникают вокруг момента признания таких затрат.

Претензий не возникнет, если составные части компьютера (системный блок, монитор и т.д.) компания учитывает как единое целое (Письмо Минфина России от 02.06.2010 N 03-03-06/2/110). А затраты на программное обеспечение (операционную систему, без которой компьютер не может функционировать) включает в первоначальную стоимость компьютера (Письмо ФНС России от 13.05.2011 N КЕ-4-3/7756).

Дальнейший учет сформированного таким образом объекта зависит от того, превысила ли его совокупная стоимость 40 000 руб. Если нет, затраты можно учесть сразу в составе материальных расходов (пп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ). Иначе компьютер будет основным средством, которое придется амортизировать в срок от 25 до 36 месяцев (как ОС, относящееся ко второй амортизационной группе).

Александра Быковская, ведущий консультант ООО "ВЕКТОР РАЗВИТИЯ Столица", считает, что этот способ учета компании обычно используют, чтобы не спорить с проверяющими. Но он не выгоден для организаций в налоговом плане. Ведь разделить компьютер на комплектующие стоимостью менее 40 000 руб. и учесть их единовременно гораздо экономичнее. Особенно если в компании происходит частая замена оборудования.

Суды охотно встают на сторону компании, если отдельные части компьютера могут функционировать сами по себе или "в другой связке" и пригодны для монтажа в различной комплектации (Постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 09.02.2015 N Ф06-19323/2013).

Единовременно можно учесть и неисключительную лицензию на программу. Правда, если такое ПО может функционировать на разных компьютерах, а не только на том, на котором было изначально установлено (Определение ВАС РФ от 13.02.2014 N ВАС-271/14). Дополнительным аргументом в пользу компании является тот факт, что программное обеспечение не имеет вещественной формы.

Диаграмма 12

Эксперты. Благодарим за содействие в подготовке материала

Ольгу Боровкову, главного методолога энергетической компании, члена Палаты налоговых консультантов РФ Александру Быковскую, ведущего консультанта ООО "ВЕКТОР РАЗВИТИЯ Столица" Елену Егоренкову, аудитора ООО "Интербизнесправо-Аудит";

Наталью Карабашеву, генерального директора ООО "Расчет";

Ирину Козлову, налогового консультанта ООО "АДВ Консалтинг";

Екатерину Лакатош, ведущего юрисконсульта "КСК Групп";

Татьяну Матасову, главного бухгалтера ООО "Виктория и Ко", члена Палаты налоговых консультантов РФ;

Елену Нидзий, специалиста по налогообложению аудиторской компании, к. э. н.;

Виталия Сазанского, члена Палаты налоговых консультантов РФ, советника государственной гражданской службы РФ 2-го класса;

Сергея Соловьева, налогового консультанта аудиторско-консалтинговой компании;

Всеволода Чувина, налогового консультанта ООО "ЛТС Партнерс", руководителя лаборатории бухгалтерских и финансово-экономических экспертиз Научно-исследовательского института судебных экспертиз;

Дмитрия Ширяева, руководителя направления судебной практики аудиторско-консалтинговой группы "Уральский союз".

И.Хорошилова

Эксперт журнала

"Российский налоговый курьер"