Отдельные вопросы составления бухгалтерской отчетности страховщиками

Традиционно Минфин подготовил Рекомендации аудиторским организациям, индивидуальным аудиторам, аудиторам по проведению аудита годовой бухгалтерской отчетности организаций за 2014 год (Приложение к Письму Минфина России от 06.02.2015 N 07-04-06/5027) (далее - Рекомендации 2014). Документ интересен в первую очередь бухгалтерам, непосредственно занимающимся подготовкой бухгалтерской отчетности страховой организации. О том, на какие вопросы составления бухгалтерской отчетности страховщикам надо обратить особое внимание, читайте в предложенном материале.

Особенности аудита за 2014 год

Рекомендации 2014 состоят из следующих разделов:

• "Влияние экономической ситуации";
• "Осуществление аудиторских процедур";
• "Отдельные вопросы составления бухгалтерской отчетности";
• "Отдельные вопросы составления бухгалтерской отчетности страховщиками".

Рассмотрим подробнее последний раздел Рекомендаций 2014, непосредственно затрагивающих деятельность страховщиков.

Раздел, посвященный составлению бухгалтерской отчетности страховщиками, состоит из следующих подразделов:

• "Оценка принятой страховщиком учетной политики";
• "Раскрытие информации о полученных страховой организацией субординированных займах";
• "Бухгалтерский учет операций, связанных с прямым возмещением убытков";
• "Отражение страховой медицинской организацией расчетов, связанных с проведением повторного медико-экономического контроля и реэкспертизы".

Напомним, что год назад в Рекомендациях аудиторским организациям, индивидуальным аудиторам, аудиторам по проведению аудита годовой бухгалтерской отчетности организаций за 2013 год (Приложение к Письму Минфина России от 29.01.2014 N 07-04-18/01) финансисты обратили внимание на следующие проблемы:

• раскрытие информации о сумме неиспользованного остатка фонда (резерва) предупредительных мероприятий при принятии решения о его списании;
• раскрытие информации о процентах, начисленных банком на свободный остаток на расчетном счете страховой медицинской организации;
• раскрытие страховой медицинской организацией информации о результатах проведения реэкспертизы;
• раскрытие информации о страховых взносах в государственные внебюджетные фонды, связанных с начислениями вознаграждения физическим лицам за заключение ими договора страхования;
• раскрытие перестрахователем информации о вознаграждении страховому брокеру при передаче рисков в перестрахование;
• раскрытие информации о сумме уплаченного страховому агенту вознаграждения за заключение договора страхования, причитающегося к возврату от него в связи с досрочным расторжением договора страхования;
• раскрытие информации о вступительных и членских взносах в профессиональные объединения страховщиков;
• раскрытие информации о доходах по суброгационным и регрессным требованиям.

Таким образом, акценты, расставленные Минфином, при проведении аудиторской проверки по отношению к прошлому году сместились: выросла актуальность вопросов, связанных с принятой учетной политикой, а также отражением в бухгалтерском учете операций по прямому возмещению убытков.

Учетная политика

Рекомендации 2014 предлагают, прежде всего, оценить принятую страховщиком учетную политику, а именно ее обоснованность и соответствие требованиям Положения по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" (ПБУ 1/2008)", утвержденного Приказом Минфина России от 06.10.2008 N 106н, Федерального стандарта аудиторской деятельности (ФСАД 1/2010) "Аудиторское заключение о бухгалтерской (финансовой) отчетности и формирование мнения о ее достоверности", утвержденного Приказом Минфина России от 20.05.2010 N 46н "Об утверждении федеральных стандартов аудиторской деятельности" (далее - ПБУ 1/2008, ФСАД 1/2010).

В соответствии с п. 12 ФСАД 1/2010 при формировании мнения о достоверности бухгалтерской отчетности аудитору следует оценить, в частности:

• общий порядок составления и представления бухгалтерской отчетности, ее состав и содержание;
• соответствие отраженной в бухгалтерской отчетности информации принятым аудируемым лицом способам ведения бухгалтерского учета, существенно влияющим на оценку и принятие решений заинтересованными пользователями бухгалтерской отчетности;
• обоснованность принятой учетной политики;
• обоснованность оценочных показателей, полученных руководством аудируемого лица;
• является ли информация, отраженная в бухгалтерской отчетности, надежной, сопоставимой, понятной и уместной;
• дает ли бухгалтерская отчетность, в том числе отраженная в ней информация, достоверное представление об имевших место хозяйственных операциях и событиях, и позволяет ли эта отчетность предполагаемым пользователям судить о влиянии существенных операций и событий на бухгалтерскую отчетность;
• уместна ли используемая в бухгалтерской отчетности терминология, включая наименование каждой составляющей бухгалтерской отчетности.

Кроме этого, представители Минфина обращают внимание на соответствие учетной политики страховщика требованиям, предусмотренным иными нормативными правовыми актами.

В данном случае речь идет о тех положениях, которые должны быть утверждены учетной политикой страховой организации.

В частности, о том, что учетной политикой перестрахователя должны быть установлены порядок определения и размер не подлежащего передаче в перестрахование и остающегося на собственном удержании перестрахователя риска (части риска) страховой выплаты либо величины убытка или уровня убыточности по договору страхования (ст. 13 Закона РФ от 27.11.1992 N 4015-1 "Об организации страхового дела в Российской Федерации" (далее - Закон РФ N 4015-1)).

Учетной политикой страховщика должен быть установлен метод, который необходимо раскрыть в пояснениях, включаемых в состав годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности, в соответствии с которым суммы доходов и расходов по инвестициям, имеющих косвенный характер, связанных одновременно с размещением средств страховых резервов и иных активов (например, расходы на содержание структурного подразделения страховщика, занятого управлением инвестициями, оплата услуг специализированного депозитария), распределяются страховщиком между соответствующими группами статей разд. I, II и III (п. 58 Инструкции о порядке составления и представления бухгалтерской (финансовой) отчетности страховщиков, утвержденной Приказом Минфина России от 27.07.2012 N 109н (далее - Инструкция)).

Также учетной политикой страховщика должен быть установлен метод распределения показателей, отражаемых по строкам 020, 030, 072, 073, 076, 077, 085, 086, 090 и 095, по соответствующим графам разд. 1 отчета о структуре финансового результата по видам страхования в целях определения финансового результата от операций по страхованию жизни (далее - отчет).

При этом в целях определения финансового результата от операций по страхованию иному, чем страхование жизни, в разрезе каждого вида страхования метод распределения показателей, отражаемых по графам 10 - 12, 14, 16, 17, 20 и 21, по соответствующим строкам подраздела 2.1 отчета, тоже должен быть установлен в учетной политике страховщика.

Напомним, что распределение показателей, отражаемых по графам 18 и 19, по соответствующим строкам подраздела 2.1 рекомендуется осуществлять пропорционально удельному весу страховых премий по соответствующему виду страхования в общей сумме страховых премий, отражаемой по строке 200 графы 3. Страховщик вправе использовать иной метод распределения показателей, отражаемых по графам 18 и 19, по соответствующим строкам подраздела 2.1 отчета, установив его в учетной политике.

Указанные методы распределения показателей должны быть раскрыты и обоснованы в пояснительной записке к отчетности в порядке надзора (п. п. 71, 74 Порядка составления и представления страховщиками отчетности в порядке надзора, утвержденного Приказом ФСФР России от 06.03.2013 N 13-17/пз-н "Об утверждении форм отчетности в порядке надзора страховщиков и Порядка составления и представления страховщиками отчетности в порядке надзора").

Субординированные займы

Что касается раскрытия информации о полученных страховой организацией субординированных займах, то финансисты напоминают, что при формировании в бухгалтерском учете страховщика информации о них необходимо иметь в виду, что нормативные правовые акты по бухгалтерскому учету не предусматривают зависимость порядка бухгалтерского учета и раскрытия в бухгалтерской отчетности такой информации от порядка (размера) включения сумм указанных займов в расчет нормативного соотношения собственных средств (капитала) и принятых обязательств страховой организации (ст. 25 Закона РФ N 4015-1).

Основная сумма обязательства по полученному займу (кредиту) отражается в бухгалтерском учете организацией-заемщиком как кредиторская задолженность в соответствии с условиями договора займа (кредитного договора) в сумме, указанной в договоре (п. 2 ПБУ 15/2008).

Минфин рекомендует в бухгалтерском балансе страховщика отражать данную операцию следующим образом:

• остаток кредиторской задолженности по субординированному займу - по группе статей "Заемные средства" разд. III "Обязательства";
• сумму кредиторской задолженности по процентам, причитающимся к уплате за пользование субординированным займом, - по группе статей "Кредиторская задолженность" разд. III "Обязательства" бухгалтерского баланса страховщика.

В отчете о финансовых результатах страховщика (ф. 2-страховщик) причитающиеся в соответствии с договорами к уплате суммы процентов за предоставление страховой организации займов отражаются по группе статей "Прочие расходы" разд. III "Доходы и расходы, не связанные со страховыми операциями" отчета о финансовых результатах страховщика (код строки 3300) (п. 57 Инструкции).

Прямое возмещение убытков

Бухгалтерский учет операций, связанных с прямым возмещением убытков, стал предметом пристального внимания финансистов в связи с изменением нормативно-правовой базы, а именно вступлением в силу 03.10.2014 Указания Банка России от 19.09.2014 N 3385-У "О требованиях к соглашению о прямом возмещении убытков и порядку расчетов между его участниками". Документом установлены требования к соглашению о прямом возмещении убытков по обязательному страхованию гражданской ответственности владельцев транспортных средств и порядку расчетов между участниками указанного соглашения (членами профессионального объединения страховщиков и профессиональным объединением страховщиков).

Соответственно, с указанной даты был признан утратившим силу Приказ Минфина России от 23.01.2009 N 6н "Об утверждении Требований к соглашению о прямом возмещении убытков, порядка расчетов между страховщиками, а также особенностей бухгалтерского учета по операциям, связанным с прямым возмещением убытков" (Приказ Минфина России от 29.08.2014 N 87н).

Нужно ли в связи с этим вносить изменения в учетную политику в части учета по операциям, связанным с прямым возмещением убытков?

В соответствии со ст. 8 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" учетная политика должна применяться последовательно из года в год, а ее изменение может производиться при следующих условиях:

• изменении требований, установленных законодательством РФ о бухгалтерском учете, федеральными и (или) отраслевыми стандартами;
• разработке или выборе нового способа ведения бухгалтерского учета, применение которого приводит к повышению качества информации об объекте бухгалтерского учета;
• существенном изменении условий деятельности экономического субъекта.

В данном случае оснований для изменения страховщиком принятой им учетной политики в части учета по операциям, связанным с прямым возмещением убытков, нет.

Расчеты, связанные с проведением повторного медико-экономического контроля и реэкспертизы

Для страховых медицинских организаций Рекомендации 2014 повторяют положения, данные в прошлом году.

Финансисты напоминают, что использование страховыми медицинскими организациями целевых средств по обязательному медицинскому страхованию отражается следующей проводкой: Дебет 86 "Целевое финансирование" (субсчет "Целевые средства по обязательному медицинскому страхованию") Кредит 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" (субсчет "Расчеты с медицинскими организациями по обязательному медицинскому страхованию").

Аналогичной проводкой отражаются и средства, подлежащие уплате медицинской организации по результатам повторного медико-экономического контроля и (или) реэкспертизы (Приказ Минфина России от 04.09.2001 N 69н "Об особенностях применения страховыми организациями Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению").

В отчете страховой медицинской организации о целевом использовании средств обязательного медицинского страхования (ф. 6-омс) сумма средств, подлежащих уплате медицинской организации по результатам проведенного повторного медико-экономического контроля, отражается по статье "Оплата медицинской помощи, оказанной застрахованным лицам (общая сумма средств на оплату медицинской помощи по счетам медицинских организаций, предъявленным к оплате в соответствии с договорами на оказание и оплату медицинской помощи по обязательному медицинскому страхованию)" (код строки 3100).

При этом финансисты снова напоминают, что сумма средств, причитающихся к получению от медицинской организации в результате применения к ней санкций за нарушения, выявленные при проведении контроля объемов, сроков, качества и условий предоставления медицинской помощи (первичного медико-экономического контроля, первичной медико-экономической экспертизы, первичной экспертизы качества медицинской помощи), отраженная по статье "Средства, поступившие из медицинских организаций в результате применения к ним санкций за нарушения, выявленные при проведении контроля объемов, сроков, качества и условий предоставления медицинской помощи" (код строки 2200) в форме 6-омс, не уменьшается на сумму средств, подлежащих уплате медицинской организации по результатам проведенного повторного медико-экономического контроля и (или) реэкспертизы.

* * *

В Рекомендациях 2014 даны ответы на ряд вопросов, связанных с подготовкой бухгалтерской отчетности за 2014 г.

На этот раз финансисты особое внимание страховщиков обратили на следующие проблемы:

• обоснованность и соответствие требованиям ПБУ 1/2008 и ФСАД 1/2010 принятой страховщиком учетной политики;
• отсутствие зависимости порядка бухгалтерского учета и раскрытия в бухгалтерской отчетности информации о полученных страховой организацией субординированных займах от порядка (размера) включения сумм указанных займов в расчет нормативного соотношения собственных средств (капитала) и принятых обязательств страховой организации;
• отсутствие оснований для внесения изменений в учетную политику страховой организации в связи с изменениями в нормативной базе, регулирующей операции, связанные с прямым возмещением убытков;
• отражение страховой медицинской организацией расчетов, связанных с проведением повторного медико-экономического контроля и реэкспертизы.

Н.А.Петрова

Эксперт журнала

"Страховые организации:

бухгалтерский учет

и налогообложение"